Журнали-ордери побудовані за кредитовою ознакою, за окремим синтетичним рахунком у розряді кореспондуючих рахунків. Дебетові обороти за синтетичним рахунком враховують у деяких журналах-ордерах. Підсумки різних журналів-ордерів за місяць переносять до Головної книги, на основі якої складають баланс.
У більшості облікових регістрів (журналах-ордерах і допоміжних відомостях) аналітичний облік поєднується із синтетичним. Тобто ці реєстри одночасно є журналом тому, що записи до них вносять у хронологічному порядку а також ордерами, тому що місячні підсумки журналів-ордерів за кореспондуючими рахунками замінюють собою меморіальні ордери. Аналітичний облік відокремлюють тільки за тими рахунками, за якими спостерігається значна кількість об’єктів, що підлягають обліку (матеріали, готова продукція). За цими аналітичними рахунками складають сальдові й оборотні відомості.
Записи операцій, які вносять до журналів-ордерів у хронологічному порядку, систематизують за кореспондуючими рахунками, завдяки чому забезпечується єдиний робочий процес бухгалтерських записів. У більшості журналів-ордерів наводиться кілька синтетичних рахунків.
Щомісяця журнали-ордери закривають і їх підсумки переносять до Головної книги, яку ведуть протягом року. Відпрацьовані документи зберігають в окремих папках і підшивають їх відповідно до послідовності зроблених записів у журналі-ордері, що допомагає швидко знайти необхідні документи під час проведення контрольно-ревізійних процедур. Журналиордери і Головна книга дають практично розгорнуту кореспонденцію за дебетом і кредитом кожного синтетичного рахунка. Наприкінці місяця по кожному синтетичному рахунку Головної книги виводять залишки, на підставі яких складають баланс підприємства.
Основними перевагами журнально-ордерної форми обліку є:
— ув’язка аналітичного та синтетичного обліку в одному регістрі;
— забезпечення своєчасного та рівномірного відображення бухгалтерських записів протягом звітного періоду;
— забезпечення пропорційного розподілу та скорочення обсягу облікових робіт на підприємстві;
— наочність записів в облікових регістрах обумовлена наявністю у журналах-ордерах заздалегідь надрукованих кореспондуючих рахунків, що сприяє регламентації порядку ведення обліку та ефективності проведення контролю;
— можливість проведення аналізу господарської діяльності підприємства;
— додаткові можливості для застосування комп’ютерної техніки, що сприяє підвищенню ефективності проведення облікового процесу;
— скорочення загальної кількості облікових регістрів і підвищення якості облікової інформації.
До основних недоліків журнально-ордерної форми обліку належать:
— побудова журналів-ордерів не містить нових форм організації обліку;
— склад аналітичних даних не відповідає сучасному рівню потреб в інформаційному забезпеченні для цілей управління підприємством.
Старі журнали-ордери, відомості виявилися непридатними для нової системи бухгалтерського обліку. Саме тому наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2000 р. № 356 було затверджено «Методичні рекомендації по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку» (Додаток В). Цим наказом було запропоновано підприємствам нові форми облікових документів, серед яких є журнали та відомості, а форми Головної книги і Листа-розшифровки (оборотної відомості) — не змінилися. Форми облікових документів не обов’язкові до застосування, вони носять лише рекомендаційний характер. Підприємство самостійно, відповідно до п. 5 ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» може обирати форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів бухгалтерського обліку, порядок і спосіб реєстрації та узагальнення інформації в них з дотриманням єдиних принципів і особливостей власної господарської діяльності.
Нові облікові регістри складаються щомісяця, підписуються виконавцями та головним бухгалтером або особою, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства. Господарські операції відображують в облікових регістрах під час надходження первинних документів або як підсумки за місяць залежно від характеру і змісту операцій. Інформація до облікових регістрів переноситься після перевірки первинних документів за формою і змістом. Підсумкові записи в журналах звіряються з даними первинних документів, які були підставою для записів, та з відомостями. Ведення облікових регістрів і контирування документів первинного обліку здійснюється із застосуванням, щонайменше, коду класу рахунків й коду синтетичного рахунку.
Регістри бухгалтерського обліку побудовані саме за кореспонденцією рахунків бухгалтерського обліку, що встановлена «Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291. Аналітичні дані в облікових регістрах мають узгоджуватися з даними синтетичного обліку на останнє число місяця.
Журнали-ордери можуть складатись ще й за допомогою обчислювальної техніки. Підприємства і установи, що складають облікові регістри на електронних носіях, забезпечують технічні засоби для їх відтворення у зручному для читання вигляді. Наприкінці місяця по кожному журналу-ордеру підводять підсумки зроблених записів, які обов’язково зіставляють з документами, які стали підставою для записів. Загальний підсумок за кредитом рахунка в журналі-ордері обов’язково порівнюють з підсумками кореспондуючих за дебетом рахунків, що забезпечує перевірку правильності облікових записів без складання оборотних відомостей. Після завершення місяця журнали-ордери та допоміжні відомості до них підписують працівники бухгалтерії, що їх склали і головний бухгалтер. Відповідальність за правильність записів в облікових регістрах покладено на тих, хто склав і підписав регістри. Інформацію про господарські операції підприємства, установи за певний період часу (місяць, квартал, рік) з облікових регістрів переносять у згрупованому вигляді до бухгалтерських звітів.
В Україні форми організації обліку еволюціонували. Однак базовими визнаються такі ручні форми організації обліку, як Журнал-головна (спрощена), Меморіально-ордерна та журнально-ордерна форми. Машинна форма організації облікового процесу пройшла шлях розвитку від таблично-перфокарткової форми (яку зараз вже ніде не використовують) до таблично-автоматизованої та діалогово-автоматизованої. Обрану форму ведення бухгалтерського обліку підприємство, починаючи з 2000 року, затверджує в наказі про облікову політику.
МАШИННІ ФОРМИ ВЕДЕННЯ ОБЛІКУ
Використання комп’ютерів для ведення обліку принципово змінило технологію обробки облікової інформації, побудову облікових регістрів та їх взаємозв’язок і в кінцевому підсумку привело до появи нової, машинної форми ведення обліку. Її характерною рисою є забез-
печення в автоматизованому режимі складання облікових регістрів у розрізах, необхідних для практичного використання облікової інформації.
За таблично-автоматизованої форми бухгалтерського обліку облікова інформація може передаватися за каналом зв’язку з місць її виконання (цех, склад і т. ін.) безпосередньо на обчислювальну машину.
Облікова інформація, що надійшла, автоматизовано обробляється на ЕОМ з більшою швидкістю. Результати обробки даних пристрої ЕОМ виводять на друк. Це можуть бути документи і реєстри будь-якої форми на рулонному папері — вимоги, доручення, лімітнозабірні картки, платіжні відомості, машинограми синтетичного й аналітичного обліку, Головна книга, баланс тощо.
Таблично-автоматизована форма обліку повною мірою відповідає вимогам, що ставляться до бухгалтерського обліку За такої форми забезпечується повний взаємозв’язок даних синтетичного й аналітичного обліку оскільки всі облікові показники отримують автоматично на основі єдиної вихідної інформації. Вона дає змогу автоматизувати всі ділянки обліку, підвищити його оперативність і достовірність за одночасного скорочення кількості облікового персоналу, вирішити проблему безперервного контролю за основними господарськими процесами.
При таблично-автоматизованому способі обробки інформації за кожною обліковою ділянкою може застосовуватися табличний процесор Microsoft Office Excel. Для його використання потрібно організувати окремо кожну ділянку обліку як сукупність взаємопов’язаних таблиць, що містять відповідні формули для проведення розрахунків, формування регістрів синтетичного та аналітичного обліку та отримання звітної інформації.
Особливо доцільно організувати ведення обліку за допомогою табличного процесора Excel суб’єктам малого підприємництва (СМП). З використанням табличного процесора Excel можна організувати окремо кожну з облікових ділянок, за якими відбулися господарські операції на підприємстві або у юридичної особи. СМП — юридичним особам необхідно ще сформувати у належний спосіб вихідні дані з рахунків бухгалтерського обліку та скласти баланс спрощеної форми № 1-м за порядком, який сформовано згідно з вимогами чинного законодавства.
За допомогою табличного процесора Excel бухгалтер невеликого підприємства може своєчасно формувати, сортувати, групувати облікові дані та легко відшукати потрібну інформацію навіть у великих архівах. При цьому значно спрощується обробка облікових даних на первинному, поточному та підсумковому етапах, де фахівці створюють не лише первинні облікові документи, а й оперативно заповнюють обов’язкові звітні форми. Аналітичний відділ може негайно провести аналіз економічної інформації за певний звітний період з метою виявлення загальних тенденцій змінювання показників діяльності підприємства та підготувати пропозиції для управлінської ланки.
Однак серед машинних форм організації облікового процесу найпопулярнішим є діалогово-автоматизований спосіб обробки облікової інформації, який дає змогу обробляти та систематизувати первинні дані автоматизовано, що суттєво знижує трудомісткість робіт і значно заощаджує робочий час виконавця. Цей спосіб передбачає ведення обліку з дотриманням методичних та організаційних прийомів шляхом перетворення вхідної облікової інформації на вихідну, систематизацію та узагальнення синтетичних і аналітичних даних згідно з потребами користувачів. Завдяки діалогово-автоматизованому способу підвищується оперативність доступу до облікової інформації безпосередньо після введення її в базу даних, значно скорочується її обсяг і тривалість обробки.
Схема діалогово-автоматизованого способу ведення обліку, наведена на рис. 4.4, дозволяє наочно проілюструвати процес обробки потоків облікової інформації та одержання вихідної інформації для прийняття управлінських рішень.
Рис. 4.4. Схема діалогово-автоматизованого способу обробки облікової інформації
Прикладом реалізації діалогово?автоматизованого способу обробки інформації служать інформаційні системи (ІС) бухгалтерського обліку.
Питання організації і впровадження інформаційних систем у бухгалтерський облік вітчизняних підприємств з метою автоматизації процесів обробки та систематизації облікової інформації вирішували такі вчені, як Ф. Ф. Бутинець, О. С. Височан, В. П. Завгородній, А. Г. Загородній, В. В. Сопко, В. Д. Шквір та ін.
Так, учений В. П. Завгородній визначив методологічні аспекти ведення обліку засобами інформаційних систем, що потребує автоматизованого формування та зберігання первинної облікової інформації на машинному і паперовому носіях [8, с. 23]. Для комплексного вирішення задач управління нині існують комплексні інформаційні системи управління підприємством (КІСУП), які є досить дорогими [9, с. 18—19; 10, с. 266—275].
Поява сучасних ЕОМ зумовила не лише розробку нових облікових регістрів, а й докорінну перебудову всієї технології облікового процесу. За машинної форми ведення обліку значно скорочується багаторазовість, етапність обробки, записів облікової інформації. Застосування в обліковому процесі діалогового режиму узагальнення та видачі облікової інформації за відповідними позиціями бухгалтерського обліку — слід розглядати як напрям удосконалення обліку.
Резюме
При розкритті окремих історичних питань еволюції розвитку базових категорій бухгалтерського обліку використано письмові джерела та закони, які надали можливість прослідкувати витоки виникнення ідеї подвійного запису, інших базових категорій і форм ведення бухгалтерського обліку. Вони досить широко вживаються в українській практиці ведення бухгалтерського обліку, а тому є цікавими та заслуговують Вашої уваги.
Термінологічний словник
Баланс-брутто — бухгалтерський баланс, що містить регулюючі статті.
Баланс-нетто — бухгалтерський баланс без врахування регулюючих статей.
Бухгалтерські рахунки — є способом групування і відображення економічнооднорідних об’єктів в обліку.
Дата оцінки — будь-яке число місяця, що збігається з датою інвентаризації, за процедурою, встановленою нормативно-правовими актами з оцінки майна, і є результатом практичної діяльності суб’єкта оціночної діяльності.
Документація — спосіб первинного суцільного і неперервного відображення господарських операцій в облікових документах.
Запис систематичний — реєстрація господарських операцій, згрупованих за однорідними господарськими ознаками на рахунках бухгалтерського обліку.
Запис хронологічний — реєстрація фактів господарського життя послідовно згідно з датами та порядком їх здійснення. Інвентар — систематизований детальний опис за родом, кількістю й вартістю всього майна та зобов’язань господарюючого суб’єкта, які є в наявності на певний момент. Інвентаризація — метод бухгалтерського обліку, призначений для проведення перевірки відповідності фактичної наявності активів і фінансових зобов’язань даним бухгалтерського обліку.
Калькуляція — 1) обчислення в єдиному грошовому вимірнику результатів будь-якого господарського процесу; 2) спосіб обчислення в грошовому виразі фактичної собівартості виготовленої одиниці продукції, виконаних робіт, наданих послуг, а також придбаних товарів і виробничих запасів.
Меморіал — перелік фактів господарської діяльності. При відкритті підприємства в Меморіалі перераховували предмети, наведені в інвентарі.
Меморіальний ордер — це бланк, у якому вказують зміст господарської операції, її підставу, суму за кореспондуючими рахунками.
Меморіально-ордерна форма — форма ведення бухгалтерського обліку, яка передбачає обов’язкове складання, оформлення меморіальних ордерів на кожний документ чи групу однорідних документів.
Метод бухгалтерського обліку — сукупність способів і прийомів, що забезпечують суцільне, безперервне й взаємопов’язане відображення та економічне узагальнення в грошовому виразі об’єктів бухгалтерського обліку з метою охорони права власності й контролю за процесом отримання прибутку, його руху та розподілу.
Номінальний — який виражається грошовою вартістю.
Оцінка — спосіб грошового виміру господарських засобів.
Оцінка в бухгалтерському обліку — складова його методу.
Оцінка майна — процес визначення його вартості на дату оцінки.
Оцінна вартість активів — це вартість активів за балансовою вартістю (собівартістю, справедливою вартістю, ринковою вартістю або іншою вартістю), яка враховується при оцінці розрахунку вартості чистих активів.
Оціночна вартість майна — вірогідна ціна, за яку майно може бути продане на ринку на дату оцінки з урахуванням вимог договору купівлі-продажу майна.
Оціночні процедури — дії (етапи), виконання яких у певній послідовності дає можливість провести оцінку.
Первинні документи — це документи, створені в письмовій або електронній формі, що фіксують і підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження й дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.
Перманентна оцінка — постійна, безперервна оцінка.
Подвійний запис — спосіб тотожного відображення змін на рахунках, викликаних господарськими операціями, що зумовлює рівність оборотів по дебету й кредиту кореспондуючих рахунків.
Регістри — це носії певного формату (паперові, електронні) у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів, машинограм тощо, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування й узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку.
Статмологія — учення про бухгалтерський баланс, створене італійськими вченими на початку XX ст.
Форма бухгалтерського обліку — це система взаємопов’язаних між собою облікових реєстрів визначеної форми та змісту, що зумовлює технологію і способи облікових записів.
Питання для перевірки знань
1. Розкрийте основні умови виникнення ідеї подвійного запису та визначте її вплив на розвиток бухгалтерського обліку.
2. Визначте сутність поняття «оцінка» з позиції різних наукових шкіл.
3. Перелічить види форм бухгалтерського обліку в Україні, які підприємство обирає самостійно та визначає в наказі «Про облікову політику підприємства».
4. Охарактеризуйте історичні передумови виникнення рахунків і плану рахунків.
5. Розкрийте історичні аспекти виникнення інвентаризації як методу бухгалтерського обліку.
6. Поясність передумови виникнення та наслідки появи в бухгалтерському обліку калькуляції.
8. Визначте сутність категорій «баланс» і «звітність» та охарактеризуйте їх значущість для цілей ведення бухгалтерського обліку.
9. Розкрийте переваги використання журнально-ордерної форми ведення обліку.
10. Охарактеризуйте особливості ведення діалогово-автоматизованої форми обліку та розкрийте її переваги стосовно інших форм обліку.
Тести для самоконтролю
1. Назвіть представників юридичного напряму розвитку облікової думки: а) Б. Котрульї та Л. Почолі; b) Е. Леоте та А. Гільбо; с) Є. Сіверс, Л. Гомберг, М. Блатов; d) О. Рудановський, М. Лунський.
2. Визначте засновника обмінного напряму розвитку облікової думки: а) М. Вольф, Є. Сіверс; b) О. П. Рудановський; с) Л. І. Гомбе, Я. М. Гальперін; d) Е. Леоте та А. Гільбо.
3. Назвіть учених, які досліджували теорію трьох рядів рахунків: а) Ж. Дюмарше, Ф. Ляйтнер; b) Д. Россі, А. Мазетті; с) М. Алле; d) М. А. Блатов.
4. Перелічить представників школи, яка створила 2 баланси «нетто» і «брутто»: а) французької; b) грецької; с) італійської; d) іспанської.
5. Назвіть та охарактеризуйте вимірники обліку, які застосовували в Стародавньому Вавилоні: а) у грошовому; b) у вартісному; с) у натуральному; d) у будь-якому вимірнику.
6. Визначте систему, яка передбачає проведення попередньої калькуляції й жорстке нормування майбутніх витрат: а) нормативних витрат; b) калькулювання за центрами витрат; с) стандарт-кост; d) директ-кост.
7. Назвіть та охарактеризуйте школу, для якої характерним був суб’єктивістський підхід щодо оцінки: а) англійської; b) німецької; с) австрійської; d) італійської.
8. Оберіть автора вчення про те, що не рахунок є частиною балансу, а навпаки, баланс є рахунком, який подається в системі рахунків: а) М. А. Блатов; b) О. П. Рудановський; с) А. Казанова; d) А. Ді Пієтро.
9. Визначте два види балансу, які виокремлював Р. Делапорт: а) Balance, Trial Balance; b) «нетто», «брутто»; с) Trial Balance, Balance; d) Balance, Bilan.
10. Назвіть форму обліку, для якої найбільш пристосовані облікові реєстри: а) меморіальна; b) журнально-ордерна; с) староіталійська; d) меморіально-касова.
МАТРИЦЯ ВІДПОВІДЕЙ НА ТЕСТИ
Література для поглибленого вивчення матеріалу
1) Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-ІІІ зі змінами та доповненнями: [Електронний ресурс]. — Режим доступу: liga.
2) Соколов Я. В. Основы теории бухгалтерского учета / Ярослав Вячеславович Соколов.
— М.: Финансы и статистика, 2000. — 496 с.
3) Рудановский А. П. Принципы общественного счетоведения: Изд. 2-е перераб. — М.: Московское издательство «МАКИЗ», 1925. — 271 с.
4) Татур С. К. Теория бухгалтерского учета. — М.: Типография «Известий Советов депутатов трудящихся СССР» имени И. И. Скворцова-Степанова, 1952. — 312 с.
5) Международные стандарты оценки. 2003 / Пер. с англ. — М.: ЗАО «Международный центр оценки», 2004. — 356 с.
6) Яремко І. Й. Економічні категорії в методології обліку: Монографія. — Львів: Каменяр, 2002. — 192 с.
7) Ловінська Л. Г. Оцінка в бухгалтерському обліку [монографія] // Людмила Геннадіївна Ловінська. — К.: КНЕУ, 2006. — 256 с.
8) Завгородній В. П. Автоматизація бухгалтерського обліку, контролю, аналізу та аудиту / В.П. Завгородній. — К.: А.С.К., 1998. — 768 с.
9) Микитенко Т. Сучасні інформаційні технології обліку та аудиту в управлінні підприємством / Т. Микитенко // Бухгалтерський облік і аудит. — 2005. — № 10. — С. 12—19.
10) Писаревська Т. А. Інформаційні системи обліку та аудиту: [навч. посіб.] / Т. А. Писаревська. — К.: КНЕУ, 2004. — 369 с.
11) Швець В. Г. Теорія бухгалтерського обліку / В.Г. Швець. — К.: Знання, 2006. — 525 с.
12) Остап’юк М. Я . Історія бухгалтерського обліку: [навч. посіб.] / М.Я. Остап’юк, М.Р. Лучко, Й.Я. Даньків. — К.: Знання, 2009. — 278 с.
13) Білоусько В. С. Теорія бухгалтерського обліку / В. С. Білоусько. — К.: Кондор, 2007. — 424 с.
14) Кузьмінський А. М. Теорія бухгалтерського обліку / А. М. Кузьмінський. — К.: Все про бухгалтерський облік, 1999. — 287с.
15) Кужельний М. В. Теорія бухгалтерського обліку / М. В. Кужельний, В. Г. Лінник. — К., 2001. — 334 с.
16) Палій В. Ф. Введение в теорию бухгалтерского учета [текст] / В. Ф. Палій, Я. В. Соколов. — М.: Фінанси, 1979. — 304 с.
17) Сопко В. В. Бухгалтерський облік [текст]: навч. посіб. / В. В. Сопко. — К.: КНЕУ, 1998. — 448 с.
18) Грабова Н. М. Теорія бухгалтерського обліку / Н. М. Грабова. — К., 1979. — 329 с.
19) Бутинець Ф. Ф. Теорія бухгалтерського обліку: [підручник] / Ф. Ф. Бутинець. — Житомир, 2003. — 444 с.
20) Малишев М. В. Теоретические основы бухгалтерского учета / М. В. Малишев. — М., 1978.
21) Малюга Н. М. Оцінка в бухгалтерському обліку: теорія, практика, перспективи (на прикладі підприємств Житомирської області): автораф. дис. к.е.н.: 08.06.04 / Ін-т аграрн. економіки УААН. — К., 1999. — 20 с.
22) Пасько Т. О. Історія бухгалтерського обліку / Т. О. Пасько. — Суми: ВТД «Університетська книга», 2009. — 141 с.
