Однією з модифікацій ступеневого методу обліку витрат є облік відшкодування постійних витрат виробництва. Його суть полягає в поєднанні обліку змінних витрат з обліком повних витрат, причому постійні витрати фіксуються за допомогою заздалегідь визначених відсоткових ставок і зіставляються з одержаними доходами різних рівнів.
Розрізняють ретроспективний та проспективний варіанти методу відшкодування постійних витрат на виробництво. Ретроспективний варіант передбачає порівняння заздалегідь відомої ціни реалізації із собівартістю, розрахованою за різними сегментами діяльності, що дозволяє встановити, якою мірою ціна покриває собівартість. Скориставшись даними табл. 4.9, відобразимо ретроспективний варіант методу обліку відшкодування постійних витрат по виробу «Обігрівач» (див. табл. 4.10).
Таблиця 4.10
ВИЗНАЧЕННЯ ФІНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТУ ПО ВИРОБУ «ОБІГРІВАЧ» (грн)
|
|
Показник
|
Сума
|
|
1.
|
Виручка від реалізації
|
92 160,0
|
|
2.
|
Обсяг реалізації (шт.)
|
512,0
|
|
3.
|
Ціна реалізації
|
180,0
|
|
4.
|
Прямі витрати на виріб
|
77,8
|
|
5.
|
Маржинальний дохід по виробу (МД І)
|
102,2
|
|
6.
|
Постійні витрати місця виникнення (15,1 % МД І)
|
15,4
|
|
7.
|
Маржинальні доходи місця виникнення (МД ІІ)
|
86,8
|
|
8.
|
Постійні витрати підрозділу (52,7 % МД ІІ)
|
45,7
|
|
9.
|
Маржинальний дохід по підрозділу (МД ІІІ)
|
41,1
|
|
10. Постійні витрати підприємства (30,2 % МД ІІІ)
|
12,4
|
|
11. Чистий прибуток (п. 9—п. 10)
|
28,7
|
Проспективний варіант методу відшкодування постійних витрат передбачає поступове накладання на суму прямих змінних витрат постійних витрат, розрахованих по кожному наступному сегменту діяльності. Таким чином визначають ціну виробу.
Скористаємося даними табл. 4.9 та 4.10 і визначимо ціну виробу «Обігрівач» за проспективним варіантом методу відшкодування постійних витрат (див. табл. 4.11).
|
Таблиця 4.11
|
|
ВИЗНАЧЕННЯ ЦІНИ ВИРОБУ «ОБІГРІВАЧ» ЗА МІСЯЦЬ (грн)
|
|
|
Показник
|
Сума
|
|
1.
|
Змінні витрати на один виріб
|
77,8
|
|
2.
|
Постійні витрати місця виникнення витрат (19,8% п. 1)
|
15,4
|
|
3.
|
Усього (п. 1 + п. 2)
|
93,2
|
|
4.
|
Постійні витрати підрозділу (48, 95% п. 3)
|
45,7
|
|
5.
|
Усього (п. 3 + п. 4)
|
138,9
|
|
6.
|
Постійні витрати підприємства (8,9 % п. 5)
|
12,4
|
|
7.
|
Усього (п. 5 + п. 6)
|
151,3
|
|
8.
|
Чистий прибуток
|
28,7
|
|
9.
|
Ціна виробу
|
180,0
|
Як бачимо, метод відшкодування постійних витрат досить легкий у застосуванні, дозволяє визначити різні рівні собівартості, сприяє оперативному контролю постійних витрат за різними сегментами діяльності, дає можливість знаходити рентабельність підрозділів та нижню межу для відпускних цін.
Ще одним варіантом методу розвинутого директкостингу є система обліку витрат залежно від завантаженості виробничих потужностей, яку ще називають методом відшкодування граничних стандартних витрат на виробництво, або «стандартного директкостингу». Тим самим підкреслюється тісний зв’язок елементів системи стандарткостинг та системи директкостинг. При цьому варіанті не тільки змінні, але й постійні витрати групують за місцями виникнення. Розрахунок відхилень здійснюється за методикою системи стандарткостинг. Сума фактичних витрат визначається шляхом коригування стандартних витрат на величину виявлених відхилень, причому в розрахунок собівартості включається, крім прямих постійних витрат, ще й сума загальновиробничих постійних витрат, що відповідає нормальному завантаженню виробничих потужностей.
Таким чином, указаний варіант системи директкостинг частково відповідає вітчизняній методиці формування виробничої собівартості продукції, визначеної П (С) БО 16 «Витрати». Цей метод має значні аналітичні переваги і може бути використаний при підготовці інформації, необхідної для прийняття управлінських рішень в умовах неповного використання виробничих потужностей підприємства.
Слід відмітити ще одну відмінність розвинутого директкостингу від його простого варіанта, що полягає у розробці системи нормативів (стандартів), які охоплюють не лише нормативну собівартість, але й нормативну виручку. Це дає можливість порівняти витрати та доходи і визначити нормативну маржу, тобто використати модель «витрати — випуск».
Перевагами розвинутого директкостингу є:
а) виникнення категорії специфічних (прямих) постійних витрат і системи напівмарж та регулювання на цій основі обсягів виробництва й реалізації продукції, собівартості та ціни;
б) впровадження ступеневої (пірамідальної) система кальку лювання собівартості продукції на базі даних про змінні витрати і специфічні прямі постійні витрати;
в) визначення результатів (марж) за зовнішніми сегментами, що знаходяться за межами підприємства, тобто використання маркетингових принципів у системі управлінського обліку [13].
Саме завдяки своїм високим аналітичним можливостям даний метод набув значного поширення за рубежем.
Разом з тим, система обліку та калькулювання неповної собівартості має і певні вади, зокрема:
- виникають труднощі при розмежуванні витрат на постійні та змінні, оскільки, як уже зазначалося раніше, чистих постійних або чистих змінних витрат не існує. Крім того, в різних умовах одні й ті самі витрати можуть вести себе порізному;
- потрібно здійснювати паралельний облік за повними витратами і розподіляти їх постійну частину між видами продукції, якщо необхідно прийняти довготермінові стратегічні рішення стосовно визначення повної собівартості продукції;
- ведення обліку та калькулювання собівартості продукції за скороченою номенклатурою витрат і відповідно складання на цій основі звітності не відповідають вимогам податкових служб більшості країн;
- виникає невідповідність у традиційному трактуванні ціни виробу як показника, що покриває всі, без винятку, витрати на його виробництво.
