У центрах доходів менеджери відповідають лише за доходи, які отримують у формі надходжень від реалізації продукції. Прикладом таких центрів можуть бути регіональні представництва по реалізації продукції (товарів), менеджери яких відповідають за забезпечення обсягу реалізації на певній території. В деяких підприємствах центрами доходів є відділи збуту, які придбають готову продукцію від виробничих підрозділів і відповідають за її дистриб’юцію та реалізацію. Наприклад, якщо менеджер відділу збуту (маркетингу) встановлює ціну й прогнозований обсяг продажу, то відділ маркетингу можна розглядати як центр доходів. Прямі витрати відділу та загальний продаж — сфера відповідальності менеджера з продаж тому, що він найповніше може доповісти про все, що стосується ціни і проданої кількості товару. Однак там, де робота менеджерів оцінюється лише на основі величини надходжень від реалізації, виникає небезпека, що вони можуть намагатися забезпечити максимально високі надходження за рахунок рентабельності продаж.
Таке може відбутися , коли продажі не однаковою мірою прибуткові і менеджери можуть намагатися досягнути вищих доходів за рахунок видів продукції з низькими показниками прибутку. Менеджери центрів доходів можуть також відповідати за витрати на реалізацію (наприклад, за розмір зарплати продавців, величину комісійних, за витрати на обробку замовлень тощо). Однак за собівартість продукції, яку вони реалізують, вони не відповідають.
Тобто центри доходів контролюють свої доходи від продаж, але не контролюють витрати, від яких залежить прибутковість чи збитковість їх дій. У результаті фінансовий контроль над відділами збуту, який ґрунтується на запланованій виручці від продаж, не відповідає позиції організації в цілому, основна мета якої полягає в тому, щоб ці відділи забезпечували не просто зростання доходів від продаж безвідносно до витрат, а рентабельність продаж. У зв’язку з цим замість обмежень при оцінках загальними плановими завданнями на отримання доходів, необхідно формувати і відповідні нефінансові цілі, які стосуються частки ринку, асортименту продаж тощо.
Для аналізу ефективності роботи центру доходів ( наприклад, відділу збуту) можуть бути використані дані про відхилення від реалізації. Зазвичай визначаються відхилення надходжень (доходів) за ціною продукту (товару) й обсягом реалізації. Так, різниця між фактичною і кошторисною ціною товару , помножена на фактичний обсяг реалізації, покаже , яка частка доходу отримана за рахунок цін. Проте у зв’язку з тим, що основна мета реалізації — позитивний вплив на загальний прибуток, більш корисні для аналізу результати можна одержати, якщо порівнювати фактичну реалізацію з кошторисною не через надходження, а через величину прибутку або внеску у прибуток.
Відповідно в обчисленні відхилень при використанні системи калькуляції собівартості з повним розподілом витрат для цього застосовується маржа реалізації (або валовий прибуток, який визначається як ціна реалізації мінус загальні виробничі витрати на одиницю продукції), а у використанні системи калькуляції за змінними витратами застосовується маржа внеску в прибуток (ціна реалізації мінус виробничі змінні витрати на одиницю продукції).
Оскільки відділ збуту відповідає за обсяг реалізації і ціну реалізації, а не за виробничі витрати на одиницю продукції, то для визначення валового прибутку з фактичних надходжень від реалізації слід вираховувати не фактичну, а нормативну собівартість реалізованої продукції:
- фактичні надходження від реалізації;
- нормативну собівартість реалізованої продукції за зміннимивитратами при фактичному обсязі реалізації;
- фактичну суму валового прибутку (1—2).
Для того щоб обчислити загальне відхилення по валовому прибутку, необхідно порівняти кошторисний прибуток з фактичним. При цьому обидві величини розраховуються на основі нормативних витрат на одиницю продукції.
Використання величини нормативних витрат для розрахунку кошторисного і фактичного валового прибутку сприяє тому, що відхилення по випуску продукції не спотворює результатів обчислення відхилень по реалізації. Відповідно, використання нормативних змінних витрат при обчисленні внеску у прибуток означає, що відхилення по реалізації виникають лише через зміну тих факторів, які контролює відділ збуту, тобто цін і обсягів реалізації.
Загальні відхилення по маржі реалізації можна проаналізувати за двома складовими:
- відхиленням за ціною реалізації;
- відхиленням за її обсягом.
Відхилення за ціною реалізації дорівнює різниці фактичної та нормативної маржі внеску у прибуток (обидві величини розраховуються на основі нормативних змінних витрат на одиницю продукції), помноженій на фактичний обсяг реалізації.
Для того щоб визначити вплив зміни обсягу реалізації на величину різниці між кошторисним і фактичним внесками у прибуток, необхідно порівняти кошторисний обсяг реалізації з фактичним. При цьому слід використовувати показник нормативної маржі прибутку (нормативна ціна реалізації мінус нормативна собівартість), який гарантує, що в розрахунках застосовується нормативна ціна реалізації і що ніякі зміни фактичних цін реалізації не впливатимуть на відхилення за обсягом. Тобто відхилення за обсягом реалізації дорівнюють різниці між фактичними й кошторисними обсягами реалізації, помноженій на нормативний внесок у прибуток.
Слід зазначити, однак, що існують різні точки зору щодо доцільності поділу загального відхилення з маржі реалізації на відхилення за ціною та відхилення за обсягом реалізації, оскільки ці складові взаємопов’язані і зміни в ціні реалізації, як правило, впливають і на обсяг реалізації.
У данному випадку позитивні відхилення за ціною реалізації асоціюватимуться з негативним відхиленням за обсягом реалізації, і навпаки. Це пояснюється простим правилом: за вищих цін реалізації неможливо розраховувати на те, що вдасться реалізувати більше продукції, ніж закладено в кошторисі. Для глибшого аналізу відхилень доходу за обсягом реалізації доцільно поділити їх на відхилення за рахунок комбінації продаж і за рахунок кількості продаж. З цією метою застосовуються відповідні методи аналізу.
