БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ВИТРАТ НА ТЕХНІЧНЕ ОБСЛУГОВУВАННЯ ТА РЕМОНТ ТРАНСПОРТНИХ ЗАСОБІВ

Раскрывается бухгалтерский учет затрат на техническое обслуживание и ремонты, а также порядок описания изношенных запасных частей транспортных средств. Book keeping expenses for maintenance service and repairs, and also the order of the description of the worn out spare parts of vehicles is opened.

Ключові слова: картка обліку пробігу, технічне обслуговування, списання, справедлива вартість

1. Сутність технічного обслуговування транспортних засобів. Відповідно «Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту» (далі — Положення) під ТО розуміють «Технічне обслуговування (ТО) — комплекс операцій чи операція щодо підтримки © А. М. Герасимович, І. А. Герасимович, Н. А. Морозова-Герасимович, 2006

У Положенні наведено приблизний перелік робіт з ТО автомобіля, причому із застереженням: якщо в технічній документації до автомобіля зазначено інші роботи, слід керуватися інструкцією (п. 3.7). Роботи з ТО (наприклад щоденна перевірка роботоздатності вузлів) проводять водії або відповідальні особи на підприємстві або сторонні СТО.

Як правило, до ТО авто за техдокументацією входять:

— перевірки нормального стану вузлів і агрегатів (контакти електрообладнання, рівні експлуатаційних рідин, натяг ременів, ізоляція провідників, стан гальмівних колодок тощо, робота вентиляції, обігрівача, кондиціонера тощо);

— заміна експлуатаційних: гальмівної рідини, рідини системи охолодження, моторного масла, трансмісійного масла, рідини гідропідсилювача, рідини гідроприводу зчеплення, рідини бачка омивача, заміна фільтрів (повітряного, для масла, паливного), заміна гальмівних колодок, заміна свічок і проводів запалювання, мийка і чищення автомобіля (включаючи хімічне чищення салону), заміна шин, бортування і балансування коліс, профілактика окремих вузлів і агрегатів (наприклад промивання паливного насоса або форсунок системи вприскування пального), інші обов’язкові регламентні роботи, визначені документацією виробника.

Що таке заміна шин та акумуляторів

— поліпшення (ремонт) чи технічне обслуговування автомобілів?

ВІДПОВІДЬ: Відповідно п. 3.19 Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженого наказом Мінтрансу України від 30.03.98 р. № 102 (далі Положення № 102): «Операції щодо заміни на ДТЗ (дорожні транспортні засоби. — Прим. авт.) шин та акумуляторних батарей не належить до реконструкції, модернізації, технічного переозброєння та інших видів поліпшення ДТЗ». Виходячи з цього, робимо висновок: заміна шин та акумулятора — це технічне обслуговування автомобіля (мовою Положення № 102 — «операція щодо підтримки роботоздатності або справності»), а не його поліпшення.

Заміна автомобільних шин на нові, яка відноситься до технічного обслуговування, здійснюється виходячи з їх нормативного експлуатаційного пробігу, затвердженого наказом Мінтрансу України від 08.12.97 р. за № 420.

Крім того, можна здійснювати і поточну заміну шин — літніх на зимові і навпаки, або переставляти з одного автомобіля на ін-

роботоздатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування».

Як вести облік пробігу автомобільних шин?

ВІДПОВІДЬ: Труднощі з обліком шин дійсно можуть бути. Наприклад, на автомобілі встановлено 4 літні шини плюс запаска (також літня). На зиму їх замінюють зимовими. Навесні 2 літні шини експлуатуються знову, а до них додають дві нові. Старі 3 встановлюють на інший автомобіль. А ще багато хто пускає запасне колесо по колу, тобто як запаски по черзі виступають усі шини (це забезпечує рівномірне зношення всіх п’яти шин, що сприятливо позначається на керованості автомобілем). Як за всім цим простежити?

Дійсно, щоб у будь-який момент знати, скільки «набігала» кожна шина, потрібно контролювати її пробіг. Коли облік на підприємстві налагоджено добре, зазвичай на кожне авто ведуть так звані сервісні книжки, записуючи до них всі дані про ремонти і технічні обслуговування (в т.ч. коли і які саме шини замінювали та показники спідометра на дату заміни). Якраз вони і стануть у пригоді.

Якщо автомобілів на підприємстві небагато, як варіант на кожну шину можна завести окрему «картку обліку пробігу». В ній доцільно вказувати інформацію про введення шини в експлуатацію (виведення з неї) — на який автомобіль, на яку вісь та сторону її встановлено; дату встановлення; показники спідометра на момент встановлення (км); пробіг шини на момент заміни (км); сумарний пробіг. Для того щоб завжди правильно визначати пробіг шин, рекомендується на кожну шину завести облікову картку, в якій фіксувати фактичний пробіг.

Списання шин здійснюється виходячи із норм експлуатаційного пробігу автомобільних шин, затверджених наказом Мінтрансу України від 08.12.97 р. № 420, які обов’язкові для застосування всіма підприємствами, що експлуатують автотранспорт (п. 3.20 «Положення про технічне обслуговування та ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту», затверджене наказом Мінтрансу України від 30.03.98 р. № 102). Отже, списувати шини потрібно, якщо фактичний пробіг досягне нормативної величини. А для того щоб знати, скільки в даний момент «набігала» конкретна шина, потрібно вести облік її пробігу. Нижче ми наводимо форму-зразок заповненої картки обліку пробігу автомобільної шини (усі цифри і назви умовні).

Слід мати на увазі, що кожній шині, що надійшла на підприємство, добре було б присвоїти інвентарний номер і нанести його на шину. Однак остання, як відомо, постійно торкається асфаль-

ший. Щоб уникнути плутанини необхідно вести окремий облік пробігу автомобільних шин.

Картка обліку пробігу автомобільної шини

Шина автомобільна № 1 л

Модель: М-180

Розмірність: 185/65 R 14

Тип: літня

Нормативний пробіг: 55000

Введення/виведення з експлуатації	Дата	Показники одометра, км	Пробіг шини, км	Сумарний пробіг, км
Введено в експлуатацію. Автомобіль державний номер 111-11АА. Шину встановлено на передню вісь, праворуч	01.05.2001	25000	—	—
Виведено з експлуатації і передано на склад на зимовий період	01.12.2001	45000	20000	20000
Введено в експлуатацію на літній період. Автомобіль державний номер 22-222ВВ. Встановлено на задню вісь, ліворуч	01.04.2002	65000	—	20000
Виведено з експлуатації і пере

01.11.2002800001500035000

дано на склад на зимовий період

Введено в експлуатацію на літній період. Автомобіль 22-222ВВ. Встановлено на передню вісь, праворуч	01.03.2003	100000	—	35000
Списано шину, що досягла нормативної величини зносу	01.05.2003	120000	20000	55000

Для більшої зручності, радимо, завести на кожний автомобіль спеціальну папку, зберігати картки тих шин, які на нього «взуті» тепер. Ще одну папку потрібно завести для складу. В ній слід

ту, води, бруду, пилюки, криги і снігу. Не виключено, що номер зітреться. А сама автомобільна шина не має якихось унікальних ознак, і відрізнити одну від другої дві шини одного виробника, однієї моделі і розмірності неможливо. Тому в першій графі краще робити позначку не тільки про те, що шину введено в експлуатацію, але й про те, на який автомобіль її встановлено, на яку вісь і бік. Тоді не потрібно буде гадати, де яка шина, і ніколи їх не переплутаєте. А коли шини лежать на складі, на них можна клеїти ярлики з інвентарними номерами.

Наприклад, на підприємстві є 3 автомобілі, на кожний з яких є 2 комплекти по 5 шин (літні й зимові). Отже, заводять 4 папки: «Авто № 1», «Авто № 2», «Авто № 3», «Склад».

У кожній з перших трьох постійно будуть картки на 5 шин, а в четвертій — на 15 шин, якими поки що не користуються (влітку — зимові, взимку — літні). «Перевзуваючи» автомобілі по сезону, всі картки з перших трьох папок переміщується до папки «Склад» (звичайно, зробивши в них відповідні записи), а картки зі «Складу» розподіляються між папками автомобілів (роблячи в них необхідні позначки).

За допомогою такого простого обліку можна завжди знати, настав час списувати ту або іншу шину чи ще ні.

2. Бухгалтерський облік витрат на технічне обслуговування. Вартість технічного обслуговування, як правило, відносять до складу витрат. Залежно від того, де використовують автомобіль, вони можуть бути:

— загальновиробничими — якщо підприємство надає транспортні послуги (п. 15.4 П(С)Б016 «Витрати»);

— адміністративними — якщо автомобіль призначений для управлінського персоналу підприємства або: знаходиться в розпорядженні офісу (розвозить пошту, доставляє документи) (п. 18П(С)БО 16 «Витрати»);

— збутові — якщо автомобіль обслуговує мережу (п. 19 Стандарту 16).

Як відобразити в бухгалтерському обліку придбання, заміну шин (акумуляторів) на власних авто?

ВІДПОВІДЬ: У бухгалтерському обліку придбані шини та акумулятори відносять до запасів та обліковують за дебетом субрахунка 207 «Запасні частини» (див. Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджену наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291, далі — Інструкція про План рахунків). Встановлюючи шини та акумулятори на авто (видаючи зі складу), їх вартість включають до витрат звітного періоду. Адже, як ми з’ясували, такі операції здійснюють для підтримання автомобіля в робочому стані, а значить,

зберігати картки тих шин, які в даний момент знаходяться на складі. Таким чином, коли переміщується шина з одного автомобіля на інший або зі складу на автомобіль чи з автомобіля на склад, перекладається картка до відповідної папки. Це дозволить завжди точно визначати пробіг усіх автошин, що експлуатуються на підприємстві.

Маючи «універсальний» автомобіль, тобто такий, який виконує різні роботи, доцільно визначити, де його використовують частіше, і наказом по підприємству встановити, до яких витрат (на який рахунок) будуть відноситися витрати на заміну шин та акумуляторів. Якщо ж з точки зору бухгалтерського обліку розмір таких витрат суттєвий, ви можете визначити пропорцію для їх розподілу між відповідними, рахунками.

Чим відрізняється бухоблік придбання та заміни шин (акумуляторів) на власних та орендованих авто?

ВІДПОВІДЬ: П(С)БО 14 «Оренда» не передбачає особливостей обліку технічного обслуговування об’єктів оренди, тому подібні операції відображають в обліку у вищеописаному порядку.

Розглянемо приклад. Підприємство «Промінь» провело ТО автомобіля директора вартістю 18000 грн (у т. ч. ПДВ — 300 грн). Також були закуплені повітряні фільтри і фільтри для масла вартістю 600 грн (у т. ч. ПДВ — 100 грн) і проплачені послуги автомийки для цієї машини в сумі 300 грн (у т. ч. ПДВ — 50 грн). Крім того, 120 грн видали працівнику для купівлі автохімії для директорського автомобіля. Гроші працівник витратив, про що склав авансовий звіт. Бухгалтерський і податковий облік даних операцій наведено у табл. 2.

3. Бухгалтерський облік ремонтів. Спочатку звернемося до П(С)БО 7 «Основні фонди». В його п.14 сказано: «Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов’язаних з поліпшенням об’єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об’єкта». Тепер прочитаємо п. 15 Положення: «Капітальний ремонт виконується за потреби згідно з результатами діагностики технічного стану і призначений для продовження строку експлуа-

вони не збільшують первинно визначених майбутніх економічних вигід, очікуваних від його використання (п. 15 П(С)БО 7 «Основні засоби»). Якщо підприємство надає транспортні послуги, вартість встановлених шин та акумуляторів списують на рахунок 23 «Виробництво»; якщо авто використовують для виробничих потреб — на рахунок 91 «Загальновиробничі витрати» (підприємства торгівлі цей рахунок не використовують); якщо авто забезпечує управління та обслуговування підприємства (наприклад, на ньому возять керівника чи головного бухгалтера) — на рахунок 92 «Адміністративні витрати»; якщо ж авто працює на збут (скажімо, розвозить товари по магазинах) — на рахунок 93 «Витрати на збут».

Таблиця 2

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ І ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ

З ТЕХНІЧНОГО ОБСЛУГОВУВАННЯ АВТОМОБІЛЯ

№ п/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Дт	Кт		ВД	ВВ
1	Оплачено вартість техобслуговування автомобіля	377	311	1800		1500
2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	300
3	Проведено техобслуговування автомобіля	92	377	1500
4	Відображено розрахунки з ПДВ	644	377	300
5	Одержано фільтри	207	685	500		500
6	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	685	100
7	Оплачено вартість фільтрів	685	311	600
8	Перераховано передоплату автомийці	371	311	300		250
9	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	644	50
10	Отримано від автомийки акт виконаних робіт за місяць	92	685	250
11	Відображено розрахунки з ПДВ	644	685	50
12	Відображено залік заборгованостей	685	371	300
13	Видано працівнику гроші для купівлі автохімії	372	301	120
14	Отримано авансовий звіт	92	372	100		100
15	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	372	20

тації дорожньо-транспортних засобів». Звичайно, збільшення планового строку експлуатації приведе до збільшення первісно очікуваних економічних вигід, а відповідно, в бухгалтерському обліку первинну вартість автомобіля збільшують на вартість капітального ремонту.

Поточний ремонт обліковують по-іншому. Вся справа в п. 15 П(С)БО 7, де говориться: «Витрати, що здійснюються для підтримання об’єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат». Нагадаємо: поточний ремонт проводять «для забезпечення або відновлення» (п. 3.13 Положення) роботоздатності автомобіля. Тобто тут у нас витрати для підтримки основного засобу в робочому стані, що не збільшать (та й не можуть збільшити) розміру первісно очікуваних вигід. Отже, суми, витрачені на поточний ремонт, — це витрати. Знову ж, залежно від призначення автомобіля — це загальновиробничі, адміністративні, витрати на збут або інші.

Наприклад, підприємство «Укрбургаз» заплатило за ремонт легкового автомобіля, що обслуговує головного бухгалтера, 3600 грн (у т.ч. ПДВ — 600 грн). Також провели капремонт розвізного фургончика, що обійшлося ще в 9630 грн (у т.ч. ПДВ — 1605 грн). Вартість першого ремонту знаходиться в межах 10 %-вого ліміту на валові витрати. Вартість другого до ліміту потрапляє частково — тільки 2000 грн, решта суми — ні. Податковий і бухгалтерський облік таких операцій наведено в табл. 3.

Таблиця 3

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ І ПОДАТКОВИЙ ОБЛІК РЕМОНТІВ

№ п/п	Зміст операції	Бухгалтерський облік		Сума, грн	Податковий облік
		Дт	Кт		ВД	ВВ

Проведено поточний ремонт автомобіля

1

9268530003000

2	Відображено податковий кредит з ПДВ	641	685	600
3	Проведено капітальний ремонт фургончика	152	685	8025		2000

Відображено податковий кредит з ПДВ

4

6416851605

5	Оплачено поточний і капітальний ремонти	685	311	13230
6	На вартість капремонту збільшено первинну вартість автомобіля	105	152	8025

4. Порядок списання зношених запасних частин автомобіля. Ключове питання при ремонті автомобіля: чи потрібно прибуткувати зняті з нього деталі?

Визначимося, що саме залишається після ремонту.

Перше, це запаси — запчастини та/або металобрухт.

Згідно П(С)БО 9 «Запаси» — це активи, які:

— утримують для наступного продажу в умовах звичайної господарської діяльності;

— перебувають у процесі виробництва з метою наступного продажу продукту виробництва;

— утримують для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг, а також управління підприємством.

Отже, головна вимога до запасів: вони мають бути активами, тобто ресурсами, які контролюються підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до одержання економічних вигод у майбутньому (ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»). А оскільки, там же написано, що економічна вигода — це потенційна можливість для підприємства заробити гроші від використання активів, то очевидний висновок: якщо деталь, що була у вживанні, можна продати або використати в виробництві, то вона — актив, а точніше — запас. Таким чином, на перший погляд, будь-який шматок металу, який можна здати в металобрухт, для підприємства — актив.

Це твердження в цілому вірне, але далеко не завжди, і ось чому.

Якщо очікувані витрати на зберігання і реалізацію, припустимо, металобрухту, перевищують ймовірний доход від його продажу, набагато розумніше не визнавати його активом і просто викинути чи передати для утилізації, тому що останнє підприємству вигідніше.

Та й, по суті, ця матеріальна цінність не буде запасом — її не планують реалізувати або використати, а про економічні вигоди не може бути й мови. Так, що згідно з п.5 П(С)БО 9, їх не можна визнати активом.

Те саме варто сказати і про запчастини, які можуть ще знадобитися. Якщо витрати на їх зберігання великі, строк служби незначний, тобто подальше використання деталі вважається недоцільним, прибуткувати її не потрібно.

Розберемося з тими демонтованими деталями, які підприємство приймає до розряду активів (запчастини, металобрухт та ін.).

У бухгалтерському обліку основних засобів зменшення їх балансової вартості на вартість замінених деталей не передбачено, але й не заборонено.

Фактично вартість автомобіля тільки зросте на суму затрат з ремонту, що збільшує майбутні економічні вигоди від використання об’єкта, і ніяк не навпаки, за винятком часткової ліквідації об’єкта (див. п. 14 П(С)БО 7). Отже, часткова ліквідація і демонтаж окремих деталей — далеко не одне й те саме, та й складно собі уявити, як автомобіль можна частково ліквідувати, адже він — об’єкт цілісний і неподільний, тому цей варіант ми не розглядаємо.

Між іншим, визнавши післяремонтні предмети, що були у вжитку, активами, ми повинні оприбуткувати їх і зарахувати до складу запасів. Для цього потрібно, як мінімум, установити їх вартість. Звернемося до основ будь-якого обліку —– первинних документів.

Тут нам знадобляться Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об’єктів (форма № ОЗ-2) і Акт передавання-прийняття дорожнього транспортного засобу, його складових після надання послуг з технічного обслуговування і ремонту (Додаток 3 до Правил ремонту). В останньому, крім усього іншого, зазначають: найменування, номери, кількість і технічний стан запасних частин і матеріалів.

Ми пропонуємо свій Акт.

Затверджую

Директор _______________ «___» __________ 2005 р. Назва підприємства _________________________ код __________________

АКТ № ___ на списання запасних частин непридатних для подальшого використання в зв’язку з їх фізичним зносом від 26.04.200__ р.

Комісія призначена наказом від 26 квітня 2005 р. за № 15, оглянула запасні частини, що знаходяться в експлуатації на автомобілі ВАЗ-214, як такі, що непридатні в зв’язку з їх фізичним зносом.

Найменування запасів	Кількість, штук	Ціна, грн	Сума, грн	Дата початку експлуатації	Можлива ціна реалізації, грн	Сума, грн
Головка блоку циліндра	1	100,00	100,00	01.02.98	10,00	10,00
Рульові тяги	2	50,00	100,00	01.05.98	10,00	20,00

Шарикопідшипники212,0024,0003.03.983,006,00

Переднє ліве крило	1	23,00	23,00	01.04.98	5,00	5,00
Разом	6	хх		х	х	41,00

Загальна кількість предметів, які списують — шість штук.

Всі предмети прийняв комірник О. Н. Роговець для здачі на металолом на загальну суму сорок одна гривня.

Голова комісії — головний механік Демченко А. П.

Члени комісії — бухгалтер Єфіменко В. П., водій — Дідик П. П., комірник — Роговець О. Н.

П(С)БО 9, на жаль, не містить спеціальних норм, що регламентують порядок визначення первинної вартості таких запасів. Можемо запропонувати щонайменше три способи їх оприбуткування:

1) без вартості, тобто тільки натуральний облік;

2) за справедливою вартістю з урахуванням витрат, передбачених п. 9 П(С)БО 9, одночасно зменшивши балансову вартість автомобіля (П(С)БО 7 цього не забороняє);

3) за справедливою вартістю (можливою ціною реалізації) з урахуванням витрат, передбачених п. 9 П(С)БО 9 і одночасним визначенням доходу, за аналогією з безкоштовним одержанням запасів (п. 5 П(С)БО 16).

Усі способи, взагалі-то, різнозначні, але нам більше подобається третій, хоча, повторимося, ці активи не можна оголосити безоплатно отриманими. Нагадуємо: справедливою вважають вартість, за якою може бути здійснено обмін активу або оплату зобов’язання між поінформованими, зацікавленими і незалежними сторонами (П(С)БО 19). Відповідно, справедлива і ринкова вартість — це практично одне й те саме. Вартість запчастин, які залишилися після ремонту, зараховуємо на рахунок 207 «Запасні частини», а металобрухт, утиль, зношені шини тощо — на 209 «Інші матеріали» (див. Інструкцію про План рахунків). Порядок відображення ремонту з використанням таких запчастин нічим не відрізняється від звичайного, розглянутого вище.

Література:

1. Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Мінтрансу України від 30.03.98 р. № 102.

2. Норми експлуатаційного пробігу автомобільних шин, затверджені наказом Мінтрансу України від 08.12.97 р. № 420.

3. Правила догляду та підтримання в робочому стані стартерних свинцово-кислотних акумуляторних батарей НД 7214у95120-157-97, затверджені наказом Мінтрансу України від 8 грудня 1997 р. № 417.

4. Бухгалтерський фінансовий облік. Шосте видання /За ред. Ф. Ф. Бутинця. — Житомир: ПП «Рута».

— 2005. — 725 с.

5. Все про бухгалтерський облік // Всеукраїнська професійна бухгалтерська газета. — 2003. — № 4, 5.

Стаття надійшла до редакції 10 березня 2006 р.

УДК 657.1 С. Ф. Голов, канд. екон. наук, завідувач кафедри екаунтингу

Міжнародного інституту менеджменту (МІМ-Київ)