7.2. Релевантний підхід до прийняття управлінських рішень

Забезпечити прийняття правильного рішення може лише повна, своєчасна та неупереджена інформація, яка є корисною для конкретного випадку. Тому подальшій обробці й аналізу підлягають дані про релевантні доходи та витрати. Релевантними вважаються дані, які:

• мають різне значення для різних альтернатив;
• безпосередньо пов’язані з конкретною альтернативою;
• стосуються певного майбутнього рішення;
• можуть вплинути на рішення;
• враховуються;
• являють собою майбутні грошові потоки, відмінні для різних альтернативних рішень;
• обмежені альтернативними рішеннями.

Незважаючи на вказану різноманітність підходів, переважна більшість авторів виділяє такі ознаки релевантності:

1) пов’язані з відповідною альтернативою і можуть вплинути на прийняття рішень, тобто для різних рішень релевантні дані будуть різні;

2) стосуються лише майбутнього, тобто їх можна уникнути при виборі однієї з альтернатив.

Отже, ті доходи та витрати, які зростатимуть або зменшуватимуться внаслідок прийняття того чи іншого рішення, є релевантними. Тобто це — дані, які характеризують додаткові вигоди і втрати, пов’язані з діями щодо здійснення обраної альтернативи. Стосовно витрат слід підкреслити, що їх поведінка не визначає однозначно їх релевантність. Звичайно, найчастіше релевантними виступають змінні витрати, оскільки основна частина операційних рішень пов’язана зі зміною обсягу діяльності. Наприклад, якщо керівництво розглядає можливість виготовлення додаткової партії продукції понад план, то для цього необхідно придбати і додаткові матеріали . Але інколи змінні витрати вважаються нерелевантними. Так, якщо матеріали для виготовлення певної продукції вже є в наявності на момент прийняття рішення про її додатковий випуск у звітному періоді, то при оцінці витрат, пов’язаних з такою додатковою партією, вартість цих матеріалів буде нерелевантною, оскільки виникла в минулому.

Ознаку релевантності можуть набути і постійні витрати, зокрема та їх частина, яку можна класифікувати як прямі витрати стосовно певного сегмента підрозділу. Їх виникнення залежить від того, чи працює підрозділ. Наприклад, розширення асортименту продукції на підприємстві потребує встановлення нової виробничої лінії. При цьому необхідно додатково залучити спеціалістів по її обслуговуванню. Витрати на оплату праці цих спеціалістів входитимуть до складу виробничих накладних витрат і співвідноситимуться з конкретним підрозділом. При цьому вони повинні бути додатковими, а отже, й релевантними. Такий самий аналіз проводять і стосовно операційних витрат. Отже, наділяти ті чи інші показники характеристикою «релевантні» слід, виходячи виключно з умов конкретної ситуації.

В свою чергу, показники, на які прийняте рішення не впливатиме, вважаються нерелевантними та до уваги не беруться. Так, до нерелевантних витрат звичайно відносять:

― вичерпані витрати, які були понесені підприємством у минулому, до виникнення питання про прийняття нинішнього операційного рішення. Наприклад, величина балансової вартості обладнання не зміниться, хоч який би варіант майбутніх дій не обрало підприємство. Такі витрати вже не можна змінити, і вони не впливатимуть на майбутнє рішення;

― майбутні витрати, виникнення яких пов’язано з іншим рішенням, прийнятим у минулому. Подібні витрати можуть мати як грошовий, так і негрошовий характер, наприклад, проценти з отриманого кредиту , орендна плата, розподілені постійні виробничі витрати. Отже, ці витрати, хоч і виникнуть у майбутньому, проте їх значення завжди буде однаковим за будьякого обраного альтернативного варіанта. Релевантними такі витрати можуть стати лише за умови, що в подальшому вони призведуть до відтоку грошових коштів.

Приклад 2. Підприємство «Пивовар» бажає знизити собіва-ртість продукції. Для цього розглядається мож-ливість, замість утримання власного допоміжного персоналу, який здійснює технічне обслуговування обладнання підприємства, за-лучити сторонню організацію, яка здійснювала б поточний ремонт та слідкувала за належним утриманням виробничого обладнання.

Класифікація витрат для вибору однієї з указаних альтернатив подано у табл. 7.3.

Як видно з табл. 7.3, підприємство нестиме у майбутньому всі прямі витрати. Але їх величина залишиться незмінною незалежно від обраної альтернативи. В свою чергу, виникнення амортизаційних відрахувань, пов’язано з рішеннями минулих періодів. Отже, зазначені витрати слід класифікувати як нерелевантні.

Необхідно підкреслити, що форма для аналізу релевантності показників може мати різний вигляд. Наприклад, формат, запропонований А. Апчерчем (1), для даних прикладу 2 наведено в табл. 7.4. При його застосуванні релевантною вважатиметься інформація, яка одночасно задовольнить усі три критерії.

Таким чином, для прийняття поточних рішень важливо змінити традиційний підхід до аналізу інформації, який застосовують у фінансовому обліку. Так, нарахування амортизації об’єктів основних засобів при складанні бухгалтерської звітності розглядається як витрати звітного періоду. Проте при плануванні майбутніх операцій, у тому числі і щодо продажу цих об’єктів, такі витрати в подальших розрахунках участі не беруть.

Разом з тим, слід зазначити, що на практиці зустрічаються випадки застосування вичерпаних (минулих) витрат у процесі прийняття управлінських рішень. Це пояснюється такими причинами:

• система оцінки результатів діяльності базується на даних минулих періодів. Тому вичерпані витрати використовують для відображення минулих подій у найвигіднішому для керівників світлі;

• менеджери прагнуть приховати невдалі результати інвестиційних рішень у минулому;

• включення до прийняття рішення даних про минулі інвестиції дозволяє створити враження, що їх здійснення було необхідно з погляду очікуваних вигод у майбутньому;

• понесені витрати застосовуються як вхідні дані для моделей прогнозування витрат;

• витрати використовуються для обґрунтування необхідності продовження діяти в напрямку, визначеному в минулому, оскільки майбутні вигоди перевищать минулі витрати;

• причини невдалого розвитку подій можуть виникнути завдяки неконтрольованим факторам, які менеджери сподіваються змінити;

• величина вичерпаних витрат у вигляді інвестицій у певний господарський об’єкт може виступати певною планкою, яка перешкоджає конкурентам брати участь у ринку (25).

Вихідною умовою класифікації витрат на нерелевантні при калькулюванні за видами діяльності є вплив зміни в попиті (споживанні) та пропозиції (постачанні) на ресурси діяльності. Якщо зміни вказаних чинників зумовлюють зміни у витрачанні ресурсів, то такі витрати вважають релевантними і враховують у прийнятті рішень щодо вибору тієї або іншої альтернативи.

Змінні ресурси придбаються і споживаються у міру необхідності (наприклад, вода — на технологічні цілі). При цьому обсяг їх споживання підприємством дорівнює величині закуплених ресурсів, тобто їх попит та пропозиція однакові. Тому дані про змінні ресурси є нерелевантними. Якщо рівень діяльності збільшується, то зростає і попит на ресурси і відповідно їх величина підпадає під визначення релевантної інформації. Отже, подібний підхід створює можливість для глибшого вивчення змінних витрат на різних рівнях.

Постійні ресурси придбаються завчасно, до моменту їх використання на підприємстві, а тому їх частина на кінець періоду може залишитися неспожитою (нерозподіленою). Аналіз таких ресурсів є більш складним і залежатиме від порядку їх використання в часі: поширюються вони на діяльність одного або кількох періодів у майбутньому. Так, у першому випадку (постійні витрати пов’язані з одним періодом), якщо підприємство прагне розширити обсяг діяльності, виникає дві ситуації. У разі наявності невикористаних постійних ресурсів інформація про їх споживання в майбутньому буде нерелевантною, оскільки збільшення попиту відбувається в межах невикористаних можливостей без залучення додаткових ресурсів. При відсутності такого надлишку постійні ресурси вважатимуться релевантними. В умовах, коли вирішено зменшити попит на ресурси , наслідки для пропозиції цих ресурсів також можуть бути двоїстими: залишити пропозицію без змін або скоротити її відповідно до обсягів зниження попиту на ресурси. У разі зменшення виробничої потужності витрати ресурсів є релевантними, а якщо виробнича потужність залишається на тому самому рівні, вони стають нерелевантними.