У статті розглянуто окремі аспекти діючої системи, контролю в
Україні. Проведено критичний аналіз підходів до контролю та запропоновано шляхи пошуку ефективних його видів, форм і методів. В роботі обгрунтований новий підхід до встановлення об’єктів та методів контролю.
Ключові слова: контроль, об’єкти, види, форми, менеджмент, системний підхід.
Діяльність підприємств в Україні підлягає періодичному зовнішньому і внутрішньому контролю. Зовнішній контроль здійснюють контролюючі державні органи, фонди, банки, страхові компанії та ін. Метою зовнішніх контролюючих органів є перевірка підприємства щодо дотримання ним діючого законодавства та нарахування і сплати податків і цільових зборів. До зовнішніх контролюючих органів відносяться також незалежні аудитори (аудиторські фірми), основною метою діяльності яких є підтвердження достовірності фінансової звітності та надання супутніх аудиту послуг.
У залежності від організаційно-правової форми підприємства, його статусу і розміру, організаційної структури внутрішньо-господарський контроль здійснюють ревізори, ревізійні комісії, служби внутрішнього аудиту. Слід відмітити, що внут-
рішній аудит, як нова форма контролю, поки що функціонує лише в банках, страхових компаніях і окремих крупних компаніях.
Ефективність контролю для управління суб’єктом господарської діяльності визначається різними чинниками і залежить від своєчасності його проведення, кваліфікації суб’єктів контролю, вибраних методів і його форм.
Проведення контролю у любій формі не повинно носити ознак формалізму. Заформалізований підхід до контролю не дозволяє ревізору чи аудитору зосередиться на більш важливих проблемах для управління. Формалізм у контролі провадить до бюрократичних ефектів, у той час як з поля зору контролюючого випадають суттєві факти діяльності підприємства, а вся увага зосереджується на формальних ознаках.
Варто зауважити, що негативними чинниками для управління є як надмірний контроль, так і недостатній контроль. Надмірний контроль, особливо зовнішній (контроль податкових органів, Пенсійного фонду, фонду зайнятості та ін.), відволікає управлінський персонал від виконання своїх прямих обов’язків.
Потрібно змінювати філософію і сам підхід суб’єктів контролю до перевірки. Ревізор або податківець не повинен наперед думати, що на об’єкті контролю є обов’язково певні порушення. Виконання «плану» по штрафах і пенях є нездоровим явищем у діючій системі зовнішнього контролю. Великим недоліком можна вважати оцінку роботи суб’єктів контролю за величиною суми визначених санкцій за результатами перевірки. Контролер повинен не тільки зосереджувати свою увагу на порушеннях діючого законодавства, але і сприяти їх уникненню та розвитку бізнесу. Останній чинник є важливим джерелом покращення фінансового стану підприємства, а отже і збільшення надходжень до державного бюджету та інших соціальних фондів.
Контроль, будучи важливою функцією управління, повинен бути адекватним його діючій системі. Стратегічний, оперативний і ретроспективний види контролю виконують різні завдання відповідно до поставлених цілей відповідними йому видами менеджменту. Ускладнення умов діяльності бізнесу, загострення конкурентної боротьби між суб’єктами господарювання вимагають від керівництва підприємства системного підходу як до запровадження нових видів і форм менеджменту, так і відповідно ефективних видів, форм і методів контролю (рис. 1).
Рис. 1. Модель системного підходу до побудови контролю
Важливою проблемою, яка потребує теоретичного і практичного вирішення, є визначення пріоритетності напрямків розвитку і підходів щодо налагодження ефективної системи контролю.
Аналіз вітчизняної і зарубіжної літератури [1; 2; 3; 4; 5] дозволяє виділити три основних підходи щодо вирішення цієї проблеми:
1) комплексний контроль;
2) системно-орієнтований контроль;
3) контроль, що базується на ризику.
За часів командно-адміністративної системи основними формами контролю були:
• тематична перевірка;
• ревізія;
• судово-бухгалтерська експертиза. Із розглянутих вище форм контролю найбільш поширена була ревізія, яка мала комплексний ретроспективний характер. Як правило, вона тривала до трьох тижнів. Ревізію здійснює ревізор
або група ревізорів. Об’єктом контролю ревізії є вся фінансовогосподарська діяльність підприємства.
На наш погляд, комплексні ревізії мають наступні недоліки: ? носять ретроспективний характер, а інформація ревізії для управління є часто запізнілою; ? відсутність певних знань і кваліфікації ревізора щодо широкого кола об’єктів контролю, що охоплює комплексна ревізія; ? об’єктами контролю були не тільки фінансово-економічні показники, але й технічні або технологічні.
У таких випадках ревізорам доводилося залучати до ревізії працівників інших служб і професій. Практика залучення до ревізійної роботи спеціалістів підприємства, що виступає об’єктом контролю, по своїй природі є неправильною. У даному випадку не завжди можна очікувати від таких працівників, залучених до ревізії, об’єктивної інформації, так як вони безпосередньо залежать і підпорядковуються керівнику підприємства.
Зазначені вище недоліки комплексного підходу до об’єктів контролю фінансово-господарської діяльності підприємства, дають певні підстави стверджувати, що в сьогоднішніх умовах господарювання контроль повинен носити у більшій мірі системноорієнтований характер.
На нашу думку комплексний характер контролю повинен бути не стільки до його об’єктів, як до методів і технічних прийомів. Цей підхід можна спостерігати не в ревізії, а в нових формах контролю, зокрема в аудиті, контролінгу.
Разом з тим потрібний пошук нових дієвих видів, форм і методів контролю.
В аудиторському контролі на відміну від ревізії на початковій стадії визначається бізнес клієнта, його слабкі місця, оцінюється аудиторських ризик, система внутрішнього контролю і лише тоді проводиться планування аудиторської перевірки. Якщо основним прийомом збору доказів у процесі ревізії є документальна перевірка, то в аудиті використовується значно ширший інструментарій. Так, правильна оцінка системи внутрішнього контролю об’єкта перевірки, визначення величини аудиторського ризику дозволяє аудиторові у меншій мірі зупинятися на трудомісткій процедурі — документального контролю, а натомість використовувати більш ефективні методи і прийоми. Зокрема, спостереження, аналітичний огляд, тестування та інші спеціальні прийоми, які достатньо ґрунтовно описано у спеціальній економічний літературі [2; 3; 6; 7]. Такий підхід до контролю є більш ефективним і дозволяє у короткі терміни та з меншими витратами досягти поставленої цілі.
Контроль фінансово-господарської діяльності суб’єктів господарювання не може здійснюватися за наперед визначеними правилами (інструкціями), як це було у попередні роки у процесі проведення ревізії. Так, ревізору наперед було прописано діючими на той час нормативними документами, здійснювати суцільний контроль касових і банківських операцій, розрахунків з підзвітними особами тощо. Ця практика і до сьогодні зберігається у ревізійній роботі споживчої кооперації України.
Нам видається, що не у всіх випадках є доцільним суцільний контроль підзвітних сум чи інших об’єктів контролю. Потрібно враховувати конкретні умови функціонування бізнесу, стан його обліку і внутрішнього контролю. Лише творчий підхід до контролю виправдовує понесені на нього витрати і досягти при цьому поставленої мети.
Незважаючи на вищеперелічені переваги і недоліки окремих видів і форм контролю (ревізії, аудиту та ін.), ми вважаємо, що різні його види і форми мають право на існування. При цьому можна стверджувати, що контроль у різноманітних його проявах повинен бути адекватним і відповідати існуючим потребам діючої системи менеджменту того чи іншого суб’єкта господарської діяльності. Контроль не повинен існувати заради контролю або певних традицій, а повинен бути ефективним важелем управління.
На основі проведеного нами дослідження контролю фінансово-господарської діяльності підприємств і враховуючи передовий зарубіжний досвід роботи контролюючих органів можна зробити такі висновки:
• у сучасних умовах господарювання найбільш ефективним підходом до об’єктів контролю є системно-орієнтований контроль і контроль, що базується на ризику;
• комплексний характер контролю повинен бути спрямований на методи і спеціальні технічні прийоми.
ЛІТЕРАТУРА
1. Адамс Р. Основы аудита. М. Издательское обьединение «ЮНИТИ», 1995.
— 398 с.
2. Білуха М. Т. Курс аудиту. — К.: Вища шк.; Знання, 1998. — С. 574.
3. Бутинець Ф. Ф., Малюга Н. М., Петренко Н. І. Аудит: стан і тенденції розвитку в Україні та світі: Монографія / За редакцією проф. Ф. Ф. Бутинця. — Житомир ЖДТУ. 2004.
— 564 с.
4. Дрозд І. К. Контроль економічних систем: Монографія. — ІмексЛТД, 2004. — 312 с.
5. Робертсон Дж. К. Аудит. — М.: КРМG и Контакт, 1993. — 496 с.
6. Рудницький В. С. Методологія і організація аудиту. — Тернопіль: Економічна думка, 1998. — 192 с.
7. Усач Б. Ф. Контроль і ревізія: Підручник. — 5-те вид., стер. — К.: Знання Прес. 2004.
— 253 с.
8. Шевчук В. О. Становлення та розвиток системи державного фінансового контролю в Україні //Фінанси України.
— 1997. — № 11.
— С. 19
—29. Стаття надійшла до редакції 15.01.2006 р. УДК 657.22 Н. М. Ткаченко, д-р екон. наук, професор Київський університет харчових технологій
