В современных условиях хозяйствования транспорт имеет решающее значение для развития и нормального функционирования общественного производства, поскольку входит неотъемлемой составной частью во все его стадии, зачастую играя определяющую роль в конечной стоимости изготовленного продукта (оказанной услуги, выполненной работы). Поэтому все субъекты мирового хозяйства в целях минимизации затрат вынуждены изучать рынок транспортных услуг, при этом отдавая предпочтение видам транспорта с оптимальным соотношением цены и качества (скорость, сохранность, риски) перевозки.
Общепринятым считается, что в международных перевозках (как правило, перевозки больших объемов грузов на значительные расстояния) наиболее рационально использование железнодорожного транспорта. Именно поэтому железнодорожный транспорт занимает доминирующее положение в транспортном обеспечении внешнеэкономических связей экономики Республики Беларусь.
Необходимо отметить, что внешнеэкономическая деятельность железной дороги включает два основных направления — это перевозка грузов и перевозка пассажиров в межгосударственном сообщении, а также ремонт иностранного подвижного состава.
Международное железнодорожное сообщение — перевозка пассажиров, грузов и багажа железнодорожным транспортом общего пользования между Республикой Беларусь и другими государствами:
— перевозки грузов из третьих стран в третьи транзитом;
— перевозки грузов из/в страны стран(ы) в/из третьи(х) стран(ы);
— перевозки грузов между станциями железных дорог государствучастников СНГ.
Перевозки в международном сообщении, в зависимости от технологических особенностей их осуществления разделяются по видам: ввоз, вывоз, транзит; также сюда относится оказание таких услуг, как: передача во временное пользование грузовых вагонов, тележек, контейнеров, технико-технологическое обслуживание сопредельных дорог, перестановка вагонов и др.
При этом рост объема оказываемых услуг предприятиями железнодорожного транспорта в этом направлении с одной стороны приносит дополнительный доход, а с другой — требует выработки концептуальных основ организации бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности, учитывающих особенности осуществления хозяйственной деятельности железной дороги.
Взаимообусловленность особенностей технологии производственного процесса и организации бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности в системе железнодорожного транспорта представлена на рис. 1.
Так на методику организации бухгалтерского учета на предприятиях железнодорожного транспорта существенное влияние оказывают следующие особенности, вязанные как со спецификой деятельности, так и с процессом формирования финансовых ресурсов и исходной информации:
Во-первых, Белорусская железная дорога является многоотраслевым комплексом со сложной организационной трехуровневой структурой, в управлении которой используются территориальный и функциональный (отраслевой) подходы, что вызывает необходимость организации сложной, емкой, информационно насыщенной отчетности, раскрывающей все стороны процесса перевозки, способной дать управлению детализированную информацию о величине расходов и доходов от осуществления внешнеэкономической деятельности.
Во-вторых, централизованный характер управления перевозочным процессом, определяющий непрерывное движение поездов по единому графику и расписанию, вызывает необходимость организации системы бухгалтерского учета на трех уровнях управления, при этом возникают особенности формирования текущих затрат от первичного звена (структурных подразделений) до сводного отчета о затратах по отделениям и Управлению железной дороги.
В-третьих, принятые к перевозке грузы не являются собственностью железной дороги и не подвергаются дальнейшей обработке в готовую продукцию. Железная дорога осуществляет перемещение продуктов труда из пунктов их производства в пункты потребления, продолжая процесс производства в сфере обращения, удовлетворяет потребность людей в передвижении, создавая товар-услугу. Но продукт транспорта, т.е. перемещение, не имеет вещественной формы, потребляется в момент производства и не является объектом хранения. Такой характер продукта обусловливает отсутствие в системе железнодорожного транспорта сырья и основных материалов, образующих субстанцию готового продукта в отраслях, где он выступает в виде вещи, отделимой от процесса производства.
Предмет перевозки — груз — не является собственностью дороги и, следовательно, не выступает в качестве элемента ее средств производства. В отличие от предметов труда в промышленности, в системе железнодорожного транспорта предмет перевозки в процессе труда не подвергается обработке, не изменяет своей самостоятельной потребительной формы; стоимость перевозимого груза не входит в стоимость полезного эффекта (перемещения), а, следовательно, и в издержки железной дороги. Поэтому в бухгалтерском учете железнодорожного транспорта перевозимые грузы ни по количеству, ни по стоимости не отражаются. Они, как и пассажиры являются объектом статистического учета.
В-четвертых, технологический процесс перевозок в международном сообщении состоит из различных операций:
— начальной и конечной, включая операции по приему к отправлению груза на начальной станции и выдаче его получателю на конечной станции перевозки;
— на подготовку грузовых и пассажирских составов в рейс, продаже билетов;
— по формированию, переформированию поездов в пути следования;
— на составление графика движения поездов, плана формирования поездов;
— по передвижению поездов и т.д.
Расходы по последней операции несут все отделения дороги, участвующие в перевозке, по остальным операциям перевозочного процесса — одно принимающее или отправляющее груз отделение дороги либо несколько отделений дорог, на которых переформировываются поезда, что требует особого подхода к расчету эксплуатационных расходов по перевозкам в международном сообщении и, следовательно, себестоимости перевозок, поскольку 533 статьи Номенклатуры расходов железной дороги не позволяют распределить эти затраты в разрезе видов сообщений.
В-пятых, в процессе перевозки грузов и пассажиров в международном сообщении участвует несколько дорог разных государств, что приводит к тому, что процесс производства (перевозки), рассматриваемый только как перемещение грузов и пассажиров, не имеет незаконченных операций. Более того, перевозки в международном сообщении начинается на одной дороге, а заканчивается на другой, то есть совершается с участием нескольких железных дорог. По этой причине плата за перевозки, полученная дорогой отправления, не является ее доходом и подлежит обособленному учету как средства всех дорог, принимавших участие в данной перевозке. Распределение доходов от международных перевозок осуществляет Главным расчетным информационным центром между всеми дорогамиучастницами перевозки. Та часть доходных поступлений, которая в соответствии с распределением причитается железной дороге за фактически выполненный ею объем перевозок в международном сообщении вместе с денежными средствами за перевозки во внутриреспубликанском и пригородном сообщениях образуют доход железной дороги от перевозок.
В рамках одной дороги отдельный акт производства (перевозка грузов и пассажиров) не заканчивается в границах одного отделения, т.е.
не совпадает с границами предприятия. Договор перевозки заключает отделение дороги (дорога), принимающая груз или пассажиров, а работу выполняют несколько отделений дороги (дорог в целом), передавая, друг другу перевозимые грузы или пассажиров. В связи с этим возникает необходимость централизации выручки (доходных поступлений) от перевозок на расчетном (доходном) счете дороги с последующим распределением доходов от перевозок грузов и пассажиров в международном сообщении между отделениями и их структурными подразделениями. При этом финансовые ресурсы дороги, отделений дороги и их структурных подразделений формируются через систему внутридорожных отношений. Управление дороги осуществляет расчеты с отделением за выполненные работы по перевозкам; отделения дороги в свою очередь осуществляют расчеты с подведомственными им структурными подразделениями, используя при этом систему внутридорожных расчетных цен. Кроме того, ведение учета затрат и финансовых результатов в целом по железной дороге определяет необходимость централизованного порядка расчетов и уплаты в республиканский бюджет налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по перевозкам.
Очевидно, что для такой сложноорганизованной системы следует разработать собственный специфический, учитывающий техникоорганизационные особенности деятельности железной дороги, порядок синтетического и аналитического учета международных железнодорожных перевозок. С целью обособления учета железнодорожных перевозок в международном сообщении от других участков учета необходимо:
— детализировать действующую Номенклатуру расходов, выделив прямые и косвенные затраты на перевозку грузов и пассажиров по видам сообщения, что позволит сформировать полную себестоимость перевозок грузов и пассажиров в международном сообщении;
— выделить в учете отдельные субсчета для формирования методической основы ведения учета внешнеэкономической деятельности железной дороги (табл. 1).
Таблица 1
ПРЕДЛАГАЕМЫЕ ИЗМЕНЕНИЯ В ПЛАНЕ СЧЕТОВ БУХГАЛТЕРСКОГО
УЧЕТА ОРГАНИЗАЦИЙ ОСНОВНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
БЕЛОРУССКОЙ ЖЕЛЕЗНОЙ ДОРОГИ
| Код и наименование синтетического счета |
Код и наименование субсчета первого порядка |
Код и наименование субсчета второго порядка |
| 20 «Основное производство» |
20—5 «Железнодорожные перевозки в международном сообщении» |
20—51 «Грузовые перевозки в международном сообщении» |
| 20—51 «Пассажирские перевозки в международном сообщении» |
Продовження табл. 1
| Код и наименование синтетического счета |
Код и наименование субсчета первого порядка |
Код и наименование субсчета второго порядка |
| 79 «Внутрихозяйственные расчеты» |
79—5 «Расчеты с Управлением дороги и организациями основной деятельности по текущим операциям» |
79—51 «Расчеты с Управлением дороги и организациями основной деятельности по грузовым перевозкам в международном сообщении» |
| 79—52 «Расчеты с Управлением дороги и организациями основной деятельности по пассажирским перевозкам в международном сообщении» |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
79—61 «Расчеты по доходам от грузовых перевозок в международном сообщении»
79—6 «Расчеты по доходам от перевозок»
Закінчення табл. 1
| Код и наименование синтетического счета |
Код и наименование субсчета первого порядка |
Код и наименование субсчета второго порядка |
|
|
|
|
|
|
|
99—11 «Прибыль от грузовых перевозок в международном сообщении»
99—1 «Прибыль от реализации продукции (товаров, работ, услуг)»
99 «Прибыли и убытки»
Таким образом, будет создан законченный цикл бухгалтерского учета внешнеэкономической деятельности в системе железнодорожного транспорта, с целью повышения аналитичности бухгалтерской информации в части международных перевозок, что позволит обеспечить глубокую, целостную систему контроля за осуществлением внешнеэкономической деятельности на всех уровнях управления и как следствие принимать эффективные управленческие решения. Ю. А. Шевченко, ст. викладач, Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана
