Стрімкі зміни, невловимий рух, постійні нововведення характерні для сучасного розвитку української економіки. В прагненні наздогнати вже давно пануючі в розвинутих країнах тенденції, ми часто не замислюємось про те, що втрачаємо в перегонах. Адже кількість ще не означає якість, швидше не значить вчасно, по-західному — не завжди добре. Прагнення не завжди приводять до очікуваного результату.
Саме так можна охарактеризувати ситуацію, що склалась із питаннями, які пов’язані з поняттям «група підприємств», з їх організацією, діяльністю, складанням звітності, спеціальної звітності, яка має назву «консолідована фінансова звітність».
Створивши «з нуля» такі підприємства, визначивши загальні їх основи, увівши новий різновид звітності, держава «переключилась» наінші невідкладні справи, не довівши діло до логічного, чіткого завершення.
Проблемні питання консолідованої фінансової звітності постійно знаходяться в полі зору багатьох науковців. Їх дослідженню багато уваги приділяють такі вчені, як С. М. Гольцова та І. Й. Плікус [3], Г. Уманців [5]. Але все-таки ще багато питань залишаються невирішеними, проблемними, як, наприклад, загальна основа консолідованої фінансової звітності — принципи консолідованої фінансової звітності.
Відсутність міцної теоретичної основи не кращим чином позначається на практиці складання консолідованої звітності в Україні. Тому ціллю статті визначено детальний розгляд принципів звітності, які визначені законодавством України, міжнародних принципів консолідованої звітності, а також визначених законодавством Німеччини принципів, з метою обгрунтування необхідності вдосконалення законодавчої бази нашої країни для покращення ситуації із консолідованою звітністю.
Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» [1] визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Відповідно до ст. 4 «Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності» бухгалтерський облік та фінансова звітність
1 грунтуються на таких основних принципах:
• обачність — застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;
• повне висвітлення — фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;
• автономність — кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв’язку з чим особисте майно та зобов’язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства;
• послідовність — постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, і повинна бути обгрунтована та розкрита у фінансовій звітності;
• безперервність — оцінка активів та зобов’язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати далі;
• нарахування та відповідність доходів і витрат — для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському
1
У даному випадку в законі ідеться про весь спектр фінансової звітності, а отже ці принципи можна вважати принципами консолідованої фінансової звітності, визначеними відповідно до законодавства України.обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;
• превалювання сутності над формою — операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;
• історична (фактична) собівартість — пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;
• єдиний грошовий вимірник — вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюються в єдиній грошовій одиниці;
• періодичність — можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.
Всі ці принципи належним чином підходять для складання фінансової звітності і ведення бухгалтерського обліку, але для консолідованої звітності їх недостатньо.
Слід відмітити, що для такого специфічного виду фінансової звітності, як консолідована фінансова звітність, пред’являються дещо інші вимоги, вона має відповідати суворішим принципам. Дуже добре вони розглянуті у міжнародних стандартах і працях зарубіжних вчених [2, 4].
Так, відповідно до міжнародних стандартів консолідована фінансова звітність має відповідати наступним принципам:
• повноти — усі активи, зобов’язання, витрати майбутніх періодів, доходи майбутніх періодів консолідованої групи приймаються у повному обсязі незалежно від частки материнської компанії. Частка меншості відображається у балансі окремою статтею під заголовком «Частка меншості»;
• власного капіталу — оскільки материнська компанія і дочірні підприємства розглядаються як єдина економічна одиниця, власний капітал визначається за балансовою вартістю акцій консолідованих підприємств, а також за фінансовими результатами діяльності цих підприємств і резервами;
• принцип справедливої і достовірної оцінки — консолідована звітність має бути подана у зрозумілій і зручній для розуміння формі, давати правдиву і достовірну інформацію про активи, зобов’язання і фінансовий стан, прибутки та збитки підприємств, що входять до групи;
• принцип постійності використання методів консолідації і оцінки та принцип функціонування підприємства — методи консолідації мають застосовуватись тривалий час за умови, що підприємство функціонує, тобто не має намірів закінчувати свою діяльність у майбутньому. Відхилення допускаються рідко. При чому інформація про ці відхилення має бути розкрита у примітках до звітності. Ці принципи поширюються як на форми, так і на методи складання консолідованої фінансової звітності;
• принцип суттєвості — передбачає розкриття таких статей, величина яких може вплинути на прийняття або зміну рішення про фінансового-господарську діяльність компанії;
• єдині методи оцінки — активи, пасиви, витрати майбутніх періодів, прибутки і збитки консолідованої компанії мають бути врахо-вані повністю. Дуже важливо щоб при консолідації активи і пасиви материнської компанії були оцінені за єдиною методологією, яка застосовується материнським підприємством. При формуванні консолідованої звітності мають застосовуватись методи оцінки згідно саме того законодавства, якого додержується материнська компанія;
• єдина дата складання — консолідована звітність має складатись на дату балансу материнського підприємства. Показники звітності дочірніх підприємств також мають бути перераховані до відповідної дати консолідованої звітності.
Проте, ці принципи теж не в повній мірі відповідають всім вимогам до складання консолідованої фінансової звітності. Так, наприклад, у практиці складання консолідованої фінансової звітності Німеччини крім згаданих вище принципів використовуються наступні принципи:
• принцип заборони сальдування;
• наведення показників за минулий рік;
• принцип стійкості структури балансу;
• розширення структури балансу за наявності декількох сфер діяльності;
• вільне виділення (при необхідності) додаткових груп статей;
• недопущення перегруповування статей балансу;
• відображення динаміки основного капіталу;
• окреме відображення сум отриманих авансів;
• відображення сум боргових зобов’язань зі строком погашення менше року;
• введення спеціальних статей, які відображають склад резервного фонду;
• виділення статті «Збитки, що перевищують власний капітал».
Розглянуті вище принципи (за виключенням тих, які діють в Україні) допомагають належним чином організувати процес складання консолідованої фінансової звітності, враховуючи спектр питань, які можуть виникнути при її складанні.
Отже, чітко окресливши проблемне питання принципів консолідованої фінансової звітності, можна дійти висновку, що в Україні воно не врегульоване належним чином. Це створює перешкоди на шляху розвитку і вдосконалення консолідованої фінансової звітності, адже через проблеми із теоретичною основою завжди виникають проблеми на практиці. За допомогою розгляду міжнародних принципів і принципів, які діють в Німеччині, можна побачити напрям розвитку, шлях вдосконалення існуючих загальних принципів фінансової звітності, або необхідність створення досі не представлених в Україні принципів консолідованої фінансової звітності.
Проблемних питань у сфері груп підприємств і складання консолідованої фінансової звітності залишається ще багато, але звернення на них уваги з боку науковців, всебічне їх дослідження допоможуть в майбутньому позбутись їх і створити необхідні умови для подальшого розвитку.
ЛІТЕРАТУРА
1. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.
2. Coenenberg A. G. Jahresabschlu? und Jahresabschlu?analyse: betriebswirtschaftliche, handels- und steuerrechtliche Grundlagen. — 15 Auflage. — Landsberg/Lech: Verl.Moderne Industrie, 1994. — 786 S.
3. Гольцова С. М., Плікус І. Й. Звітність підприємств (фінансова, статистична, консолідована та до фондів соціального та пенсійного страхування): Навчальний посібник. — К.: Центр навчальної літератури, 2004.
— 292 с.
4. Пучкова В. И. Бухгатерская финансовая отчётность: Учебное пособие. — М.: ИД ФБК-Пресс, 2001. — 272 с.
5. Уманцив Г. Основы консолидации финансовой отчётности // Бухгалтерія. — 2002. — № 4/1 (471). — С. 27—33. Л. В. Городянська, канд екон. наук, асистент, Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана
