В статті розглянуто основні напрямки удосконалення та розвитку системи бухгалтерського обліку та формування її нормативної бази у сфері ЖКГ з врахуванням вимог і положень національним ПСБО,
Ключові слова: П(С)БО, ЖКГ, житловий фонд, система бухгалтерського обліку, державна та комунальна власність, комунальна реформа.
Постановка проблеми. Зміна системи суспільно-економічних відносин в Україні, а також цивільно-правового середовища визначили необхідність адекватної трансформації системи бухгалтерського обліку [1]. Оскільки, кожна країна має свою регуляторну систему бухгалтерського обліку і фінансової звітності [2], то регулювання системи обліку і фінансової звітності може здійснюватись різ-
ними способами. Зокрема: законодавчим актом (законом), де чітко визначено, яким чином має бути підготовлена звітність або професійною бухгалтерською організацією, яка випускає рекомендації щодо підготовки звітності чи фінансовими ринками, такими як фондова біржа, які встановлюють як правила, так і випускають рекомендації або будь-якою комбінацією із зазначеного. Відомо, що з метою створення єдиних правил ведення обліку та складання фінансової звітності і їх удосконалення в Україні відповідно до статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі — Закон) [3] передбачено державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Регулювання в галузі методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності за Законом здійснює Мінфін України, який затверджує національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку (П(С)БО), інші нормативно-правові та інші акти щодо ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності (накази, інструкції, методичні рекомендації, роз’яснення, листи).
Аналіз останніх досліджень і публікацій вітчизняних науковців свідчить про непростий шлях розвитку нової системи бухгалтерського обліку та формування її нормативної бази [1, 4, 5, 6, 7, 8]. В них розглядаються різні аспекти цієї актуальної теми. Тому, питання удосконалення нормативно-правової бази обліку діяльності суб’єктів господарювання з урахуванням специфіки національних економічних відносин, традицій та особливостей видів економічної діяльності (в т. ч. у сфері діяльності підприємств житлово-комунального господарства (ЖКГ), а також вивчення, узагальнення уроків реформування та аналізу зарубіжного досвіду з метою забезпечення подальшого розвитку є актуальним.
Невирішені раніше частини загальної проблеми. Відповідно до Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів (далі — Програма) [9] в Україні створюється нова система обліку і звітності на основі принципів гармонізації і стандартизації шляхом розробки нормативно-правових актів, включаючи П(С)БО, що ґрунтуються на міжнародних стандартах. Особливістю формування нової системи обліку та державного регулювання діяльності суб’єктів господарювання у сфері ЖКГ є те, що все це відбувається в умовах становлення і розвитку ринкової економіки і комунальної власності, місцевого самоврядування, згідно напрямам державної політики та норм, визначених Законом. Практично з прийняттям в 1999 р. Закону розпочався новий етап у нормативно-правовому забезпеченні обліку. Аналогічно з прийняттям Закону України«Про Загальнодержавну програму реформування і розвитку житлово-комунального господарства на 2004-2010 роки» [10] — розпочався новий етап у нормативно-правовому забезпеченні діяльності у сфері ЖКГ. З метою реалізації Програми реформування та вимог Закону [3] в останні роки створювалася нормативнометодична база щодо бухгалтерського обліку, яка включає Закони України, Господарський кодекс, постанови Кабінету Міністрів України, нормативно-правові документи Мінфіну України, інших органів центральної виконавчої влади тощо. Але, як зазначається в ряді наукових публікацій, зокрема С. Голова [4, 5], О. Охрамович [6] не всі вимоги Програми, які передбачались виконані. Подібна ситуація склалася і з нормативно-правовим забезпеченням діяльності підприємств ЖКГ (в т. ч. комунальної власності), яке можна схематично представити як сукупність актів, що включають:
Рис. 1. Система нормативно-правового забезпечення господарської діяльності підприємств ЖКГ (в т. ч. комунальної власності)
Метою статті є дослідження сучасного стану та напрямків вдосконалення нормативно-правового забезпечення обліку діяльності підприємств у сфері ЖКГ.
Виклад основного матеріалу. На підставі виконання вимог діючих нормативно-правових актів підприємства приймають управлінські рішення, накази, розпорядження. Керуючись наказами Мінфіну формують облікову політику, ведуть облік і складають звітність, спираючись на національні П(С)БО, яких станом на 01.01.06 р. в Україні затверджено 30. Ґрунтуючись на міжнародних, П(С)БО поки що відрізняються від них, оскільки: не містять концептуальної основи, що за оцінкою окремих експертівробить їх менш структурованими та дещо «хаотичними» [8]; не передбачають використання окремих альтернативних методів обліку, установлених міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (МСБО) 8, 20, 23, 39; існує цілий перелік питань методології обліку і звітності, які передбачені МСБО 20, 26, 30, 34, 40 тощо та міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ) 1, 2, 4, 5 та не охоплюються П(С)БО; передбачається можливість застосування в бухгалтерському обліку норм і методу нарахування амортизації основних засобів, передбачених податковим законодавством; за обсягом і змістом дуже стислі і не містять пояснювальних параграфів та тлумачень, подібних до міжнародних; встановлюють регламентовані форми фінансової звітності стандартної форми незалежно від галузевих особливостей, що обмежує можливості підприємства об’єднувати або деталізувати (виділяти) окремі статті звітів залежно від їх суттєвості та потреб користувачів в обліковій інформації та містять ще цілий ряд розбіжностей.
Низка наукових досліджень присвячена проблемам, пов’язаним із практичним застосуванням П(С)БО. Однак вивчення реальної облікової практики, з огляду та аналізу професійних публікацій випливає, що: практично відсутні дослідження щодо ув’язки вимог П(С)БО з нормативними галузевими актами та специфікою видів економічної діяльності підприємств (в т. ч. ЖКГ) і потребами в спеціальній інформації з метою забезпечення обліку і звітності; реформування бухгалтерського обліку не супроводжується своєчасно нормативним забезпеченням та його вдосконаленням в сферах галузевої діяльності, її оподаткуванні і статистичних спостереженнях; окремі підприємства в своїй діяльності не дотримуються вимог чинного законодавства.
На сучасному етапі процеси розвитку нової системи бухгалтерського обліку, комунальної форми власності, реформування ЖКГ переплетені і тісно пов’язані між собою. Діюче законодавство України розвивається в напрямку зміцнення матеріальної і фінансової основ місцевого самоврядування і децентралізації державної влади, що є однією із передумов для набуття Україною повноправного членства в ЄС, забезпечення сталого економічного зростання та утвердження інноваційної моделі розвитку. А як свідчить практика, реалізація норм, встановлених Законами України «Про місцеве самоврядування», «Про місцеві державні адміністрації», «Про природні монополії», «Про передачу об’єктів права державної і комунальної власності», «Про житлово-комунальні послуги», «Про реструктуризацію заборгованості з квартирної плати, плати за житлово-комунальні послуги, спожиті газ та електроенергію», «Провідповідальність суб’єктів підприємницької діяльності за несвоєчасне внесення плати за спожиті комунальні послуги та утримання при будинкової території», «Про теплопостачання», «Про тимчасову заборону стягнення з громадян України пені за несвоєчасне внесення плати за житлово-комунальні послуги», «Про питну воду і питне водопостачання», «Про комбіноване виробництво теплової та електричної енергії (когенерацію) та використання скидного енергопотенціалу», «Про заходи, спрямовані на забезпечення сталого функціонування підприємств паливно-енергетичного комплексу», «Про списання вартості несплачених обсягів природного газу», «Про приватизацію державного житлового фонду», «Про об’єднання співвласників багатоповерхових будинків» та інших галузевого спрямування, суттєво впливає на організацію і методологію обліку. Так, основні засоби, включаючи земельні ділянки, які передано з державної до комунальної власності і, які практично не підлягають приватизації, в подальшому передаються в господарське відання комунальних підприємств або оренду. Тому, майно, яке відображається в балансах підприємств комунальної власності (їх доля показана на рис. 2 на прикладі монопольних підприємств комунального господарства) є власністю відповідної територіальної громади і право розпорядження ним належить виконавчим комітетам в межах, визначених ОМС.
На жаль, до сьогодні не прийнято закону про комунальну власність і комунальне майно та підзаконих нормативних актів і тому, як свідчить практика, облік операцій з комунальним майном досі не врегульовано [11]. Хоч нині і діють понад 60 законів України, десятки Постанов КМУ, нормативно-правових актів з питань діяльності у сфері ЖКГ, зареєстрованих в Міністерстві юстиції України та біля 70 відомчих та міжвідомчих нормативних актів центральних органів виконавчої влади, щодо окремих аспектів діяльності ЖКГ потребується розробка нормативних актів. Щорічно центральний орган виконавчої влади у сфері ЖКГ оприлюднює план з підготовки проектів регуляторних актів на поточний рік, збагачуючи нормативно-правову базу діяльності галузевих підприємств [12]. При цьому дуже важливим є дотримання принципів узгодження і гармонізації новихих актів з діючими нормами щодо організації ведення бухгалтерського обліку і фінансової звітності. Наприклад, відповідно до Закону України «Про природні монополії» [13] діяльність суб’єктів господарювання у сфері централізованого водопостачання і водовідведення та теплопостачання є регульованою і статею 10 передбачено обов’язок суб’єктів «вести окремий бухгалтерський облік за кожним видом діяльності, що підлягає ліцензуванню». Однак під-приємствам не роз’яснені принципові положення організації і порядку ведення такого обліку, а Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості робіт (послуг) на підприємствах і в організаціях житлово-комунального господарства», затверджені наказом Держбуду України від 06.03.2002 № 47 визнано не чинними.
Державна (п-ва
Приватна, 6 %
Мінпаливенерго), 5 %
Комунальна, 89 %
Комунальна, 88 % Приватна, 7 %Державна, 5 %
Рис. 2. Структура підприємств ЖКГ за формою власності за даними галузевої статистики. статистики)
Теплопостачальні та підприємства ВКГ за різними формами власності (дані галузевої
Підприємства ВКГ — всього 506, із них:
Теплопостачальні підприємства — всього
Комунальна — 443
519, із них:
Державна — 26
Комунальна –461
Приватна — 37
Державна — 26
Приватна — 32
Як показали дослідження, аналіз науково-практичних публікацій останнього десятиріччя становлення правових засад місцевого самоврядування та функціонування ЖКГ відбувалося хаотично. Органи влади та органи органи місцевого самоврядування приймають обов’язкові до виконання комунальними підприємствами регуляторні акти, які впливають на результати їх господарської діяльності шляхом: ліцензування; встановлення тарифів; системи договірних відносин між власниками, виробниками, виконавцями та споживачами послуг; застосування нормативів та лімітів; надання дотацій та субсидій, які в свою чергу також впливають на організацію і методику ведення бухгалтерського обліку і фінансової звітності підприємств. Нині мають місце суперечливість окремих положень норма-тивних актів щодо визначення прав суб’єктів комунальної власності, а з прийняттям нових вчасно не відміняються застарілі або не вносяться зміни у діючі акти. Немає чіткого механізму проведення перерахунків за неякісні або фактично не надані послуги. Відсутня регламентація правовідносин між власниками комунальних підприємств — міськими, селищними радами, їх виконавчими органами та місцевими держадміністраціями у випадку управління майном останніх. Особливо при передачі комунального майна у постійне користування комунальним підприємствам, що надають послуги населенню декількох міст чи селищ. Не забезпечуються правові основи демонополізації галузі, створення конкурентного середовища з надання послуг, не завершена робота з юридичним оформленням договірних відносин між виробниками, постачальниками та споживачами послуг, відсутні правові механізми застосування санкцій проти неплатників за спожиті послуги. Практично відсутні правові механізми фінансування передачі житлового фонду та інфраструктури з державної в комунальну власність та забезпечення фінансової стабілізації галузі. Динамічне просування комунальної реформи потребує швидшого вдосконалення чинного законодавства і нормативної бази на стратегічному рівні — конституційному, тактичному
— законодавчому та оперативному — на рівні підзаконних актів. Метою вдосконалення існуючого нормативно-правового забезпечення, яке регламентує діяльність суб’єктів господарювання в сфері ЖКГ, повинно бути створення нормативних актів, орієнтованих на підвищення ефективності діяльності підприємств на основі збалансування інтересів власників, інвесторів, суб’єктів і споживачів та усунення недоліків в чинних нормативних документах.
За Законом міністерства, відомства, інші центральні органи виконавчої влади, у межах своєї компетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базі П(С)БО методичні рекомендації щодо їх застосування. Тому, Мінбуд України (раніше Держжитлокомунгосп України), формує та реалізує державну політику у сфері ЖКГ, здійснює методичне забезпечення розвитку обліку в галузі. Нині намітилася позитивна тенденція до активізації державної політики в галузі нормативно-правового забезпечення діяльності органів місцевого самоврядування та галузевих підприємств. Так, наприклад, в 2005 р. з ініціативи Держжитлокомунгоспу України (за участю автора) були проведені дослідження з трьох обліково-економічних проблем. Зокрема, встановлення порядку інвентаризації комунального майна, формування і змін статутного капіталу підприємств у сфері ЖКГ та формування і ведення реєстру комунального майна.
Висновки. Отже, зв’язок законності з бухгалтерським обліком є прямим і безпосереднім і проявляється в тому, що будь-яка система бухгалтерського обліку підпорядковується до чинних законів та нормативних актів органів державної влади. Безпосередній зв’язок бухгалтерської практики і законодавчого її забезпечення полягає також і в тому, що в умовах стандартизації простішим і прозорішим є ведення кожної ділянки обліку (основних засобів, капітальних інвестицій, цільового фінансування, доходів, витрат на виробництво та калькулювання собівартості послуг, розрахунків з оплати праці тощо), якщо виписані чіткі регламентовані норми відповідними державними органами (Мінфіном, Держказначейством України тощо). Первісні зв’язки дотримання законності з бухгалтерським обліком господарських операцій закладено вже в первинних документах, які оформляються згідно з дотриманням правової (юридичної) форми і за змістом відображають господарські процеси і окремі дії, які є законними, тобто регламентовані або не заборонені чинними нормативно-правовими актами. Будь-яке відхилення від норм та вимог законів, інструкцій, положень, встановлених порядків щодо ведення обліку та здійснення контролю розглядається як порушення законності, за які передбачена відповідальність керівника і бухгалтера.
ЛІТЕРАТУРА
1. Пархоменко В. М. Розвиток бухгалтерського обліку: від реформування до адаптації та застосування. — К.: Бухгалтерський облік і аудит, 2005.
— № 8-9. — С. 3—20.
2. Бакаев А. С. Регулирование бухгалтерского учета: роль государства и профессионального сообщества. — М. : Бухгалтерский учет, 2005, № 1.
3. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99р. — № 996.
4. Голов С. Напрями подальшого реформування бухгалтерського обліку в Україні. // Фінанси, облік і аудит: Збірник наукових праць. – Вип. 2:
— К.: КНЕУ, 2003. — С. 153
—161.
5. Голов С. Ретроспективний погляд на реформування бухгалтерського обліку в Україні. — К.: Бухгалтерський облік і аудит, 2005.
— № 11.
— С. 5—10.
6. Охрамович О. Напрями вдосконалення нормативно-правового забезпечення бухгалтерського обліку в Україні. — К.: Бухгалтерський облік і аудит, 2005.
— № 4. — С. 48
—52.
7. Мосаковський В. Про перспективи подальшого розвитку бухгалтерського обліку в Україні. — К.: Бухгалтерський облік і аудит, 2003.
— № 6. — С. 10—20.
8. Посібник з бухгалтерського обліку. / Проект Tacis Європейського Союзу «Навчальна програма з бухгалтерського обліку в Україні». 1-е видання. — К.: МПП «Селко», 2004. — C. 19—24.
9. Постанова КМУ «Про затвердження Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів» від 28. 10. 1998 р. — № 1706.
10. Закон України «Про Загальнодержавну програму реформування і розвитку житлово-комунального господарства» від 24. 06. 04р. № 1869-IV.
11. Лисенко Н. М. Облік майна комунальних унітарних підприємств. // Формування ринкових відносин в Україні: Збірник наукових праць. – Вип. 7 (50).
— К., 2005. — С. 27—33.
12. http://www. djkg. gov. ua/content/nd_perelik. shtml — сайт Мінбуду України. Питання житлово-комунального господарства. Нормативноправові акти з питань житлово-комунального господарства, зареєстровані в Міністерстві юстиції України.
13. Закон України «Про природні монополії» від 20.04.2000 р. № 1682-III. Стаття надійшла до редакції 01.02.2006 р. УДК 657.1 Л. Г. Ловінська, докторант Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана
