3.1. Передумови виникнення подвійного запису
3.2. Зародження бухгалтерського обліку в Італії
3.3. Перші наукові праці з бухгалтерії та їх значення
3.4. Розвиток бухгалтерського обліку в інших європейських країнах
3.5. Формування основних бухгалтерських шкіл. Зародження облікової науки та її поширення у світі
Вивчивши матеріал цього розділу ви будете знати:
• економічні та політичні передумови виникнення подвійного запису;
• причини, з яких саме Італія вважається піонером науки «Бухгалтерський облік»;
• значення перших наукових праць у розповсюдженні ідей подвійної бухгалтерії;
• походження сучасного бухгалтерського категорійного апарату;
• обставини, за яких подвійний запис розповсюджувався по країнах світу;
• постулати перших чотирьох бухгалтерських облікових шкіл;
• шлях розвитку бухгалтерії як науки, уміти: описувати обставини виникнення подвійного запису; пояснювати значення виникнення подвійної бухгалтерії для подальшого розвитку обліку; характеризувати перші наукові бухгалтерські праці та особистий внесок їх авторів у подальший світовий розвиток обліку; ідентифікувати постулати основних облікових шкіл.
3.1. Передумови виникнення подвійного запису
Немає достовірних тверджень про батьківщину виникнення подвійної бухгалтерії. Називають різні країни, починаючи від Древньої Греції та Риму, Кореї і закінчуючи середньовічними європейськими країнами.
Небагато відомо і про точний період виникнення подвійного запису. «Трактат про рахунки і записи» Луки Пачолі — перший виданий літературний твір, присвячений бухгалтерському обліку, з’явився аж через два століття після найбільш ранніх свідчень про існування подвійної бухгалтерії.
Дані про авторів ідеї подвійного запису були відсутні і в подальших наукових роботах. Тому теперішнім вченим залишається лише висловлювати свої припущення.
Зокрема є версія про те, що подвійна бухгалтерія виникла в Древньому Римі, про що свідчить вивчення деяких уривків з творів Цицерона, Сенеки й інших древніх авторів. Дослідник історії Г. Нібур відмічає, що римляни були добре знайомі з подвійною бухгалтерією. Кодекс, який вівся у грошовому вимірнику з використанням рахунку Капіталу також свідчить, що подвійний запис виник у Древньому Римі. Уперше думка про античне походження подвійної бухгалтерії, була висловлена в 1607 р. відомим голландським математиком і бухгалтером Симоном Ван Стевіном: «...бухгалтерія не отримала свого початку в Італії за два століття до теперішнього часу, як припускають деякі, ...вона або інший спосіб, багато в чому схожий, була в застосуванні в Римі за часів Юлія Цезаря і задовго до того, ... ймовірно, деякі її залишки від старих часів потрапили в руки тих, які знову ввели бухгалтерію в обіг».
За однією з теорій виникнення подвійного запису в потоці культурних цінностей зі сходу у Флоренцію потрапили роботи з описом двох варіантів римської бухгалтерії, які ми називали флорентійським і венеціанським.
Записи в регістри, які велися в Римі, мали двосторонній характер, оскільки прихід відбивався з лівою, а витрата — з правого боку листа регістра. При реєстрації боргів використовувалися такі терміни, як «дебет» і «кредит». Кожен факт господарського життя відбивався як бухгалтерська проводка «від кого — кому». Такі проводки показували рух грошових коштів по касі і розрахунки з дебіторами і кредиторами.
Вивчаючи одну із митних книг Древньої Греції, вчені виявили в ній запис: витрачання товарів і прихід по касі, при цьому запис фіксувався на різних сторонах книг, з чого зробили висновок, що батьківщиною подвійної бухгалтерії були Афіни. Проте це остаточно не підтверджує факт існування подвійного запису.
Дослідившии облікові книги корейських міст Кайо і Чосен, японський учений І. Хіраї вважав, що подвійна бухгалтерія була відома і в Кореї. Автор дійшов висновку, що ці книги більше 500 років тому заповнювалися по методу «чика-сонгдо-чибу» — четвертий рахунок.
Та все ж переважна більшість авторів переконана в тому, що саме в італійських містах, що характеризувалися швидким розвитком культури, була поширена подвійна бухгалтерія, адже впродовж XV—XVI ст. Італія була не лише торговим, але і фінансовим центром Європи. Такі італійські міста, як Генуя, Флоренція, Мілан, Венеція і Сицилія були найбагатшими містами Європи. Вони контролювали практично всю торгівлю зі Сходом. Банки та торгові компанії були зосереджені саме у цих містах. Інші європейські країни підтримували торгові зв’язки з італійськими містами. Саме у італійських містах почав активно застосовуватись, вдосконалюватись на практиці та у методиці подвійний запис, оскільки кожна операція в облікових книгах записувалася двічі: по дебету одного і кредиту іншого рахунку. Адже зростання товарообігу, збільшення розрахункових взаємовідносин між купцями і розвиток банківських операцій поставили перед підприємцями завдання перебудувати і удосконалити старий інструмент обліку, створити його нову систему.
Облікові книги італійських торгових підприємства датовані XIII—XIV ст. вважаються вирішальним аргументом при визначенні походження подвійної бухгалтерії. Майже всі облікові книги велися за формою параграфів, тобто записи по дебету фіксувалися в першій частині книги, а записи по кредиту записувалися в другій її половині. Але ці книги свідчать не про наявність подвійної бухгалтерії в середньовічній Італії, а тільки про часткове практичне її використання. Деякі облікові регістри вже мали рахунки витрат, результатів діяльності, капіталу. Вони свідчать про зародження подвійного запису, про її використання у бухгалтерському обліку, що стало можливим завдяки динаміці виникнення облікових книг, їх досконалим і закінченим формам. Історія розвитку людства свідчить, що для створення подвійного запису —100 років — недостатньо тривалий період часу. Необхідно мати на увазі, що окрім проектування такої універсальної системи як подвійний запис в умовах повної відсутності аналогів, людству у своєму розвитку спочатку необхідно було осмислити суть таких абстрактних категорій, як прибуток і капітал.
Для створення бухгалтерії навіть за найсприятливіших умов вимагалося не менше трьохчотирьох століть. Адже, для того, щоб бухгалтерія постала перед нами уже у вигляді, який можна побачити в книгах флорентійських купців, необхідним був тривалий період практичної експлуатації.
Основними чинниками виникнення та поширення подвійного запису називають: розвиток капіталізму, поширення кредитних стосунків, виникнення компаній, поширення приватної власності. Подвійний запис витікає з економічних стосунків людей і було б помилкою шукати обгрунтування цього принципу в логіці або математиці.
Причини виникнення подвійного запису умовно можна класифікувати на зовнішні, до яких відносить наявність ринкових стосунків, і внутрішні — пов’язані з логічною потребою узагальнення усіх об’єктів, що враховуються.
На перших етапах свого розвитку подвійний запис використовувався лише для контрольного порівняння доходу з витратою, лівою і правою колонок. І тільки з часом для цього став використовуватися рахунок капіталу, що дозволяє визначити фінансові результати господарської діяльності підприємства суто обліковими засобами.
Ось один із підходів до розподілу етапів розвитку подвійного запису, що зустрічається в роботах науковців (табл. 3.1).
Таблиця 3.1
ЕТАПИ РОЗВИТКУ ПОДВІЙНОГО ЗАПИСУ
| Етап розвитку подвійного запису |
Характерні риси етапу |
| 12 |
|
| Етап 1 |
Подвійний запис зародився як методологічний прийом, він з’явився ву результаті подвійного характеру фактів господарського життя. Вважає, що усі факти господарського життя по своєму впливу на стан майна умовно були розділені на позитивні і негативні, що стало відбиватися на протилежних сторонах рахунку |
| Етап 2 |
Простий запис перестав відповідати вимогам ведення бухгалтерського обліку на підприємствах, не забезпечувала достовірності результатної інформації. Бухгалтер, з метою недопущення помилок і перевірки правильності своїх записів, робив певні відмітки по операціях, які привели до виникнення технічного прийому подвійної реєстрації фактів господарського життя. Виникнення подвійного запису як методу технологічної обробки даних чинило дію на вдосконалення записів в облікових книгах |
| Етап 3 |
Угрупування чисел у двох графах — прихід і витрата — дозволило бухгалтерові оперативно порівнювати інформацію і визначати залишки по рахунках. За допомогою інвентаризації залишки по рахунках порівнювалися з фактичними залишками, контролюючи таким чином діяльність відповідальних осіб підприємства. Таким чином, здійснювався контроль записів по рахунках, а також правових і економічних стосунках, які виникали в процесі господарювання |
Є версії, що подвійний запис виник не спонтанно, а має свого законного автора і є результатом пошуку наукової бухгалтерської думки.
Серед авторів подвійного запису: Л. Пачолі (францісканский монах, математик); Б. Котрульї (купець-гуманіст із міста Дубровнік) А. Сенізно (бенедиктинский монах, учений); А. Піетро (теж бенедиктинский монах).
У кінці XIX ст. з’явилась і на сьогодні підтримується істориками гіпотеза про те, що першовідкривачем подвійної бухгалтерії являється колектив авторів групи італійських міст. Подвійна бухгалтерія, з властивим їй подвійним записом, була продуктом колективної творчості. Дж. Чербоні говорив, що вона вийшла з торгової крамниці, а тому творцем і винахідником її може бути тільки той колектив, який має назву торгового світу Генуезької республіки. Є багато свідчень, що подвійні записи велись ще на зорі цивілізації у різних куточках світу, подвійність — існувала та буде існувати завжди у всіх аспектах життєдіяльності людини. А вже коли бухгалтерський облік став наукою, цей прийом отримав наукове обґрунтування. Л. Пачолі у своїй праці описав існуючу методику подвійного запису.
Отже, і до нашого часу немає однозначної точної відповіді на питання: де і як виник подвійний запис; поширився цей спосіб реєстрації фактів господарського життя; яким чином у процесі створення бухгалтерії, задовго до виникнення книгодрукування, відбувався обмін інформацією; чому, тоді як у всіх країнах світу купці вели лише несистемні записи, у Італії одночасно, стихійно був здійснений грандіозний крок до створення подвійної бухгалтерії.
