Постановка проблеми. На першому етапі інформатизації обліку та контролю в Україні зусилля вітчизняної наукової економічної еліти були спрямовані на визначення приоритетних напрямів використання комп’ютерних технологій. У сучасній фаховій літературі логічний наголос робиться на особливостях проведення аудиту за допомогою комп’ютерів. Водночас, питання щодо використання тих чи інших видів технічних засобів для застосування методичних прийомів аудиту в умовах комп’ютерної обробки даних замовника докладно не висвітлено. Тому виникає невідкладна потреба у адаптації інструментарію аудиту до використання в електронному середовищі, що призведе до якісної зміни технології дослідження об’єктів.
Аналіз останніх досліджень та публікацій. Визначення особливостей формування сучасної базової моделі аудиторського ризику та з’ясування її ролі у світовій і вітчизняній практиці започатковано в працях Я. В. Соколова, К. П. Дудки, Д. Ю. Бабицького, І. М. Дмитренко, Р. Ю. Овчарика та ряду зарубіжних вчених — представників англоамериканської школи аудиту.
Мета статті Нашою метою є удосконалення методики оцінки компонентів аудиторського ризику за умови застосування клієнтом комп’ютерної системи обробки даних (далі — КСОД).
Результати. Ряд авторів обстоюють позицію, що електронне середовище обробки облікових даних замовника вносить додаткові аудиторські ризики [2, с. 39]. Згідно цього виокремимо наступні компоненти, що не «вкладаються» у класичну модель оцінки аудиторського ризику: ризик технічних аспектів експлуатації КСОД та ризик тестування КСОД замовника аудитором.
Запропоновану розширену модель слід обґрунтувати, застосувавши формалізовані підходи. Зауважимо, що для остаточного аналізу розглянемо наступну інтерпретацію моделі:
де РН — ризик невиявлення; АР — загальний аудиторський ризик; ВР — властивий ризик; РК — ризик контролю; РЕКСОД — ризик технічних аспектів експлуатації КСОД замовника; РТКСОД — ризик тестування КСОД аудитором.
Отже, наше дослідження спрямоване саме на визначення ризику невиявлення у практичній діяльності, як показника ефективності та якості роботи аудитора, критерію визначення кількості необхідних доказів.
Відомим методикам оцінки компонентів ризику, що базуються на тестуванні притаманний значний суб’єктивізм, тому доцільно використовувати експертно-аналітичні оцінки у поєднанні з статистикоматематичними методами для виявлення напряму й інтенсивності впливу на загальну оцінку ризику окремих факторів та складових моделі.
При оцінці ризику за факторами вважаємо за потрібне оперувати рівнями довіри, вираженими в балах, при цьому оцінка ризику буде: де ER
Р = 100 – РД, де Р — ризик, а РД — рівень довіри. Поєднання тестування з бальною оцінкою вперше введено К. П. Дудкою [5, с. 63
—64]. Елемент аудиторського ризику оцінюється за формулою: Р = 100 – РД, де Р — ризик, а РД — рівень довіри. Поєднання тестування з бальною оцінкою вперше введено К. П. Дудкою [5, с. 63
—64]. Елемент аудиторського ризику оцінюється за формулою: ,
100 m kER ?? ??=(2), ,
100 m kER ?? ??=(2),
— елемент ризику; k — коефіцієнт зведення до одного рівня оцінок факторів (за п’ятибальною системою він дорівнює
1 ); ? — бажаний рівень елемента ризику після проведення детальних тестів, що характеризує високий ступінь надійності, виражений у відсотках; m — кількість вивчених факторів. Вираз m ??100 відображає вагомість кожного фактора (питання тесту) та дозволяє формалізовано подати залежність: чим більше факторів проаналізовано — тим надійніші встановлені аудитором оцінки.
5
Процедура аналітичного тестування передбачає виділення розділів відповідно до ключових елементів системи контролю замовника, урахування факторів властивого ризику, ризику аспектів технічної експлуатації та тестування КСОД. Оцінка окремих факторів у межах розділу параметризується, тому що вагомість впливу їх груп на підсумковий результат є об’єктивно неоднорідною.
При цьому показник ризику системи контролю має бути нижчий за властивий ризик. Це підтверджує її ефективність та готовність запобігти викривленням облікових даних, що виникають під впливом об’єктивних і суб’єктивних чинників діяльності підприємства.
Нами розроблено аналітичне тестування для оцінки ризику організації обліку і контролю у КСОД, ризику тестування КСОД аудитором та технічних аспектів експлуатації КСОД. Детально розглянемо останній компонент. Увага аудитора, на наш погляд, насамперед має бути зосереджена на наступних позиціях:
1) узгодження характеристик програмного і технічного забезпечення свідчить про адекватне відображення даних про факти господарської діяльності, оперативність і безперервність їх комп’ютерної обробки;
2) тісна взаємодія з спеціалістами фірми, що впроваджували КСОД на підприємстві, дозволяє регулярно удосконалювати програмний продукт; пристосовувати його до наявних облікових задач; змінювати окремі алгоритми відповідно до змін діючого законодавства; усувати програмні помилки;
3) ведення оперативної роботи по виявленню помилок програмного забезпечення свідчить про раціональний скептицизм облікового персоналу та відсутність надмірної довіри до техніки.
Практична реалізація обґрунтованого підходу з урахуванням чисельності факторів та проведення трудомістких розрахунків можлива лише при умові застосування комп’ютерної техніки. Пропонуємо інтегрувати аналітичне тестування в електронне середовище табличного процесора Excel.
Вибір комп’ютерних технологій електронних таблиць зумовлений абсолютною їх поширеністю та прозорістю. Перевагою Excel як інструменту для розрахунку аудиторського ризику є програмування усіх розрахункових операцій, автоматична зміна проміжних та підсумкових результатів за зміни вхідних даних, підвищені аналітичні можливості через застосування засобів унаочнення інформації (графіки, діаграми, схеми).
Висновки. У ході дослідження подальшого розвитку набула методика оцінки аудиторського ризику, що базується на поєднанні тестування з бальною оцінкою факторів, започаткована Дудкою К. П. [5, с. 62—67]. Нами розроблено пакет електронних таблиць для оцінки усіх компонентів розширеної моделі аудиторського ризику при умові застосування клієнтом комп’ютерної системи обробки даних.
Витяг з пакету електронних робочих документів аудитора, що ілюструє обчислення одного з компонентів розширеної моделі аудиторського ризику наведено в таблиці 1.
Запропонована методика та пакет електронних таблиць є нескладними та зручними для практичного використання у ході аудиторської перевірки. Поширеність табличного процесора Excel зумовлює його наявність на усіх підприємствах, де є хоча б один комп’ютер. Використання такого пакета електронних таблиць дозволяє аудитору оптимізувати та впорядкувати робочі документи з оцінки аудиторського ризику.
Перспективи подальших досліджень у визначеному напрямі полягають у налагодженні методичного керівництва проведенням аудиту в електронному середовищі, що реалізується через створення інформаційних моделей автоматизованого обліку і контролю.
338
ЛІТЕРАТУРА
1. Бабицкий Д. Ю., Лейферов Б. М. Аудиторский риск // Настольный аудитор бухгалтера. — 2002. — № 4. — С. 31
—41.
2. Беликова И. Аудит в условиях электронной обработки данных // Аудитор. — 1996. — № 9. — С. 38
—45.
3. Бычкова С. М. Методы оценки аудиторских рисков. Риск контроля // Аудитор. — 2002. — № 6. — С. 32
—35.
4. Дмитренко І. Н., Борисенко М. В. Методика аудиторської оцінки якості функціонування системи внутрішнього контролю підприємств — клієнтів // Аудитор України. — 2004. — № 18. — С. 17—22.
5. Дудка К. П. Методи оцінки аудиторського ризику на підприємствах АПК // Економіка АПК. — 1998. — № 7. — С. 60—67.
6. Овчарик Р. Ю., Дерев’янко С. І. Статистична оцінка компонентів аудиторського ризику // Науковий вісник НАУ. — 2003. — № 66. — С. 167—170.
7. Соколов В. Я. Риски в аудиторской проверке // Бухгалтерский учет. — 1998. — № 6. — С. 51—56. А. М. Поплюйко,канд. екон. наук, старший викладач кафедри обліку підприємницької діяльності, Київський національний економічний університет імені Вадима Гетьмана
