В статті йдеться про розвиток науки “бухгалтерський облік” протягом сторіччя, враховуючи суспільні та політичні зміни в суспільстві.
Ключові слова: наука, бухгалтер, рахівництво, науковці, бухгалтерський облік.
За останні 100 років наука про облік притерпіла кілька перейменувань, модифікацій, об’єднань та розгалуджень. Був час занепаду і був час розквіту. Ці процеси продовжуються і нині.
Як відомо, первинно бухгалтерський облік (бухгалтерію) названо від німецьких слів «buch» та «halten», відповідно «книга»
та «тримач», тобто це ті хто тримають (ведуть) книжки облікових записів. Цьому є підтвердження. Так за даними [1, с. 202], де є посилння на {К. Клинге, Руководство конторского знания, изд. 1857 г., стр. 4. второго отделения} зазначено: «Самый термин «бухгалтер», отсюда и бухгалтерия, появился в средние века. Император Максимилиан в 1499 г. приказал, чтобы в его камере в Инсбруке был надежный и прилежный писарь, могущий вести книги и долженствующий называться «бухгалтером»». Мова йде про Максиміліана І (1459—1519), австрійського ерцгерцога, імператора «Священної Римської імперії» з 1493 року. Він поклав початок реальному об’єднанню австрійських земель, приєднав до володінь Габсбургів Нідерланди і Франш-Конте. Звісно йому треба було мати інформацію про стан економічних справ на приєднаних землях, відтак йому треба були бухгалтери.
У практичній та науковій літературі з бухгалтерського обліку, починаючи з перших джерел і до радянських часів завжди піднімався престиж банкірів та купців, особливо останніх. Торгівля Європейських купців за часів відкриття Америки та Індії принесла значний дохід «морським» державам. Більшість цих доходів осіло в церковних інститутах. За це навіть відбулося церковне благословення бухгалтерії: «А сам учет купеческой торговли трактуется как увеличение благочестия и как путь к достижению царства небесного» [1, с. 205]. Слава Богу, шановні колеги, ми займаємося справою благочестивою.
Не коментуючи бухгалтерську наукову літературу дореволюційного періоду за 200 років, можна її в цілому охарактеризувати наступною цитатою трьох видатних вчених-обліковців: «В трудах … ми находим обычные характерные черты буржуазной учетной науки: откровенную апологетику капиталистического строя, как естественного и вечного, приспособление учета к разрешению основной задачи — показать, как нужно организовать учет, чтобы он служил интересам господствующих классов, целям обогащения предпринимателей» [1, с. 214].
У післяреволюційні роки минулого сторіччя виникла нова наука — балансоведення. Вейцман розумів балансоведення — як частину науки про бухгалтерський облік, як її спеціальний розділ про баланс. Рудановський поклав в основу науки про облік поняття балансу, і тому розумів терміни рахунковедення і балансоведення синонімами. При цьому балансоведення виходило не з бухгалтерського обліку, а з математики [2]. Інші науковці: Блатов, Кіпарисов, Ніколаєв, Помазков вважали, що балансоведення включає теоретичні принципи побудовибалансу, оцінку його статей. Вони вважали балансоведення окремою самостійною дисципліною. Але на відміну від колег Кіпарисов вважав, що балансоведення це частина рахунковедення [2].
У період «військового комунізму» (націоналізація промисловості та запровадження централізованого управління, робочого контролю) починає створюватись загальнодержавний соціалістичний облік. Але з причин нестійкості грошової одиниці, наявності громадянської війни, відсутності кваліфікованих кадрів не лише практичний аспект обліку стримується, а й науковий.
Науковці-бухгалтери не знають, що саме від них хоче нова влада. Влада говорить про відмирання грошей при соціалізмі, про непотрібність і безцільність бухгалтерського обліку, про його заміну на статистику. А потім виясняється, що це «оппортунистические высказывания классово чуждых и неустойчивых элементов для пропаганды вредительских теорий об отмирании денег» [1]. В той же час на початку 1920 року утворюють Народний комісаріат робочо-селянської інспекції і доручають йому вивчення і запровадження найбільш досконалих форм бухгалтерського обліку. Знову є робота для науковців, багато з яких постраждали при доведенні владі своїх передових думок. Це відбило бажання в інших науковців займатись бухгалтерською наукою.
Практично кожний з’їзд партії, починаючи з 9, приділяв значну увагу питанням бухгалтерського обліку. Влада бажала знати про все, що є на її теренах у грошовому та кількісному вираженні. Можливо це був зоряний час оперативного обліку, без теорії, без методики і методології він дав саме ту інформацію, що була потрібна владі, і яку не міг ще тоді дати централізований соціалістичний бухгалтерський облік. Його ще не було.
При переході до нової економічної політики та за умови розвитку комерційного розрахунку (1921р.) розвивались ринкові форми зв’язків всередині держави. Піднялась роль бухгалтерського обліку на недержавних підприємства. А в державних продовжувався хаос у застосуванні методик обліку та порядку його ведення.
З резолюції 11 з’їзду: «… перетворення державних підприємств із збиткових в доходні потребує безпощадної боротьби з безгосподарністю, беззвітністю і комерційною безграмотністю…». Це якнайкраще висвітлює стан господарювання на той час. І далі, з резолюції 12 з’їзду: «Без правильного рахівництва, що охоплює державне господарство зверзу до низу, без науково поставленої калькуляції, що визначає реальну собівартість продуктів державної промисловості, немає ніякої гарантії проти поступового розпорошення або розкрадання націоналізованої власності …».
У 30-і роки питаннями розвитку теорії глибоко не переймались. Теоретики знаходились під тиском режиму. За вимогою часу необхідні були соціалістичні бухгалтери-практики, а не науковці з їх особливими поглядами та розумінням теорії, методології, специфіки застосування методик обліку. Балансоведення злилось з аналізом господарської діяльності і як термін зникло взагалі.
З часом «зникли» й приватні, НЕПовські господарства, розширювались і збільшувались у кількості гігантські соціалістичні господарства. Змінювалась техніка обліку: відхід від ведення облікових книг і перехід на картки, розповсюдження дефінітиву. Змінювалась матеріальна сутність обліку, і, відтак сам термін і назва «бухгалтерія» перестали відповідати своїй сутності. Книг залишилося обмаль. Тоді замість єдиної науки бухгалтерії утворювалось:
• рахунковедення — як наука, як теорія;
• рахівництво — як технічний прийом відображення облікових даних.
Слід погодитись з думкою професора Кошкіна І. О., що замість однієї науки про ведення книг утворилось дві: ? наука про вирахування за допомогою рахунків, ? наука про техніку ведення рахунків [3].
Він же був і першим хто привів три причини, що такий поділ є невірним:
1. Відрив теорії від практики.
2. Ціле — це баланс. Частка цього цілого — рахунок. Тому як можна називати науку ґрунтуючись не на понятті про ціле, а на понятті про частку цього цілого?
3. Методом обліку є баланс, а не рахунок [3].
Тому Кошкін ввів термін «оперативно-балансовий облік» і видав у 1933 році однойменний підручник під егідою Ленінградського обласного товариства сприяння соціалістичному обліку.
Н. А. Блатов у 1930 році в посібнику «Основи загальної бухгалтерії» зазначав, що вивченням методів правильного, точного обліку займається особлива наука — бухгалтерія і дав наступне визначення: «бухгалтерія — економічна наука, що вивчає методи раціонального обліку статики та динаміки окремого господарства» [4].
Він же й вказував, що бухгалтерія є прикладною наукою, вона охоплює і теоретичну частину (рахунковедення), і практичну частину (рахівництво). Також він першим дав поділ науки бухгалтерії на загальну (вивчає ті методи, закони, прийоми обліку, що
властиві всім господарським оборотам і приміняться до діяльності кожного господарства) і прикладну або спеціальну (коли закони, методи та прийоми записів властиві тільки певній групі господарських оборотів і можуть бути застосовані в деяких однорідних господарствах). Малось на увазі поділ на прикладну бухгалтерію у промисловості, торгівлі, на залізничному транспорті, в бюджетних та банківських установах. Останнє було чітко виокремлено лише через кілька десятків років.
У повоєнні роки продовжувалась боротьба під керівництвом партії за вигнання з обліку буржуазної методології (хоча методологія як була так і залишилась єдиною), продовжувалась боротьба за єдиний соціалістичний облік.
У другій половині 80-х років та в пострадянський час, час поступового переходу до ринкових відносин, роль бухгалтерського обліку підвищилась разом із зміною форм власності, так як за часів НЕПа. Бухгалтерська наука почала досліджувати нові види господарської діяльності, нові об’єкти обліку, нові методики, поновому тлумачити господарські процеси, обороти. Але були і недоліки, в чому наука? У придумуванні псевдометодик «податкового обліку», який звів нанівець 500 річний досвід бухгалтерського і заставив бухгалтерів-практиків працювати не на підготовку управлінської інформації для господаря, а на те, щоб «відбитись» від податкової. Кому тепер треба річний баланс, «вінець творіння» бухгалтерського обліку?
Наука в чому? В розгалужені та виокремленні обліків, як окремих наук на: фінансовий, управлінський, автоматизований, аналітичний, стратегічний, тактичний … ? А відповідно і поділять аналіз, контроль, та ще й аудит. Придумають для них методології, методики, елементи методу, об’єкти, предмет, техніку …. Далі що? Будуть стандарти аналізу і контролю?
Бухгалтерський облік — нормативна наука, він унормовує, упорядковує практичне його застосування, вчить, на основі 500-річного досвіду, як треба правильно робити, а не стандартизує і роз’яснює, що можна робити, а що ні. Ні, бо це суперечить якомусь стандарту або інструкції Мінфіну.
А відтак, той хто зараз бажає займатись і займається, і це чудово, бухгалтерською наукою, повинен, щонайменше знати її історію, хронологічну історію дослідження об’єкта та предмета своєї дисертації. Знати досягнення і недоліки при практичному запровадженні наукової новизни своїх попередників.
Варто було б перед початком дослідження щонайменше ознайомитись: [2, с. 561—571] та [5, с. 8—102].
ЛІТЕРАТУРА
1. Гальперин Я. М., Кипарисов Н. А., Леонтьев Н. А. Курс теории бухгалтерского учета. —М.; Л.: Госпланиздат, 1945. — 228 с.
2. Соколов Я. В. Бухгалтерский учет: от истоков до наших дней: Учеб. пособие для вузов. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996. — 638 с.
3. Кошкин И. А. Оперивно-балансовый учет. Курс основной. — Л.: Леноблиздат, 1933. — 408 с.
4. Блатов Н. А. Основы общей бухгалтерии в связи с торговым, промышленным и сметным счетоводством. — Л.: Экономическое образование, 1930. — 516 с.
5. Малюга Н. М. Наукові дослідження в бухгалтерському обліку: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів / За ред. проф. Ф. Ф. Бутинця. — Житомир: ПП «Рута», 2003. — 476 с. Стаття надійшла до редакції 12.01.2006 р. УДК 657:640 Н. М. Лисенко, канд. екон. наук, професор Київський національний економічний університет ім. Вадима Гетьмана
